ENTRE :
et
____________________________________________________________________
Appel entendu le 6 juillet 2009, à Montréal (Québec)
Devant : L'honorable juge Réal Favreau
Comparutions :
|
Me Vincent Dionne |
|
____________________________________________________________________
JUGEMENT
L’appel à l’encontre de la cotisation datée du 23 juillet 2007 et ne portant aucun numéro, établie en vertu de la Partie IX de la Loi sur la taxe d’accise relativement à la période du 1er janvier 2006 au 31 décembre 2006, est accueillie en partie et ladite cotisation est déférée au ministre du Revenu national pour nouvel examen et nouvelle cotisation afin que soient accordés à l’appelante des crédits de taxe sur les intrants au montant de 8 724,78 $. L’appelante a droit aux dépens.
Signé à London (Ontario), ce 18e jour de décembre 2009.
ENTRE :
GISÈLE MASINO MILLET,
appelante,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
MOTIFS DU JUGEMENT
[1] Il s’agit d’un appel à l’encontre d’une cotisation datée du 23 juillet 2007 et ne portant aucun numéro, établie par le ministre du Revenu du Québec agissant pour le ministre du Revenu national (ci‑après collectivement le « Ministre ») en vertu de la Partie IX de la Loi sur la taxe d’accise, L.R.C. (1985), c. E‑15 (la « LTA ») pour la période du 1er janvier 2006 au 31 décembre 2006.
[2] En établissant ladite cotisation, le Ministre a refusé à l’appelante, dans le calcul de sa taxe nette, une partie du montant réclamé à titre de crédits de taxe sur les intrants (ci‑après les « CTI »), soit un montant de 16 461,96 $ (16 511,75 $ ‑ 49,75 $), lequel représente la taxe sur les produits et services (ci‑après la « TPS ») que l’appelante a payée lors de l’acquisition de fournitures de biens et services relativement à des améliorations apportées à sa résidence principale, soit la construction d’une annexe destinée à être louée à des tiers liés et utilisée par ces derniers comme studios d’artiste‑peintre et d’artiste‑sculpteur.
[3] La seule question en litige aux fins du présent appel consiste à déterminer si l’appelante avait droit aux CTI qu’elle a réclamés pour l’année 2006 à l’égard des améliorations apportées à sa résidence.
[4] Les faits pertinents aux fins du présent litige sont les suivants :
a) l’appelante, un inscrit aux fins de la LTA, est propriétaire d'une résidence sise au 190 Bord‑de‑l’eau Est à Longueuil sur un terrain dont la superficie est d’environ 9 600 pieds carrés;
b) le fils de l’appelante, monsieur Alexandre Masino, de même que sa conjointe, madame Yechel Gagnon, sont respectivement artiste‑peintre et artiste‑sculpteur et résident avec l’appelante;
c) l’appelante a confié le mandat à l’architecte Marc Deschamps de concevoir un nouveau bâtiment (l’« Annexe ») qui logerait deux ateliers de 500 pieds carrés chacun avec des plafonds de 11 pieds de haut. Une ventilation de qualité industrielle devait également être installée;
d) l’Annexe a été conçue de manière à être attachée à la résidence puisque les règlements de zonage de la municipalité ne permettaient pas l’ajout d’un bâtiment séparé et distinct de la résidence;
e) la construction de l’Annexe a débuté en juin 2006 et a été terminée en octobre 2006. Les travaux de construction ont nécessité la démolition d’une partie de la résidence. Les coûts de construction de l’Annexe se sont élevés à 273 018,87 $ et un montant de TPS de 16 461,96 $ a été versé aux fournisseurs de biens et services relativement à la construction de l’Annexe;
f) suite à la construction de l’Annexe, l’appelante, son fils et sa bru ont continué de résider dans la résidence mais l’Annexe était exclusivement utilisée à des fins commerciales par le fils et la bru de l’appelante. Un premier bail a été conclu entre l’appelante d’une part et son fils et sa bru, d’autre part, pour la location de trois pièces, une salle de bain et la moitié du sous‑sol (pour entreposage). Ce bail portait la date du 1er novembre 2006 et avait une durée de huit mois, soit jusqu’au 30 juin 2007. Un deuxième bail d’une durée d’une année fut conclu le 30 juin 2007 et les pièces louées comprenaient cette fois deux ateliers d’environ 600 pieds carrés chacun avec une pièce attenante avec évier pour entreposage, la cage d’escaliers joignant la résidence et l’Annexe, le garage, une salle de bain et la moitié du sous‑sol pour entreposage;
g) pour les fins municipales et cadastrales, il n’y a qu’un seul bâtiment sur le terrain situé au 190, Bord‑de‑l’eau Est à Longueuil et il n’y a pas d’adresse civique différente pour l’Annexe. La résidence et l’Annexe sont branchées sur le même compteur électrique et ne peuvent être vendus séparément.
[5] Les procureurs au dossier ne s’entendent pas sur la disposition législative applicable en l’espèce, soit le paragraphe 169(1) ou le paragraphe 208(4) de la LTA, ni sur le pourcentage d’utilisation à des fins commerciales de la résidence et de l’Annexe. Selon l’appelante, la superficie commerciale serait de 62 % alors que selon l’intimée, le pourcentage de la superficie serait de 47 % (voir le tableau en annexe des motifs). Le différend à ce titre concerne le pourcentage d’utilisation commerciale de trois pièces soit : le garage (100 % pour l’appelante versus 0 % pour l’intimée); le haut du garage (80 % pour l’appelante versus 0 % pour l’intimée); et le sous‑sol (75 % pour l’appelante versus 50 % pour l’intimée). Le calcul des aires des pièces n’est pas contesté.
Analyse
[6] La cotisation en litige est basée sur l’application du paragraphe 208(4) de la LTA qui se lit comme suit :
(4) Améliorations à une immobilisation ― Dans le cas où un particulier qui est un inscrit acquiert, importe ou transfère dans une province participante des améliorations à un immeuble qui est son immobilisation, la taxe payable par lui relativement aux améliorations n'est pas incluse dans le calcul de son crédit de taxe sur les intrants si, au moment où cette taxe devient payable ou est payée sans qu'elle soit devenue payable, l'immeuble est destiné principalement à son utilisation personnelle ou celle d'un particulier qui lui est lié.
[7] Le paragraphe 208(4) de la LTA interdit expressément l’octroi d’un CTI à l’égard des améliorations apportées à un immeuble lorsque le bien est destiné principalement à une utilisation personnelle de la part de l’inscrit. Les mots « améliorations », « immeuble » et « immobilisation » employés au paragraphe 208(4) sont définis au paragraphe 123(1) de la LTA :
« améliorations » Biens ou services fournis à une personne, ou produits importés par celle-ci, en vue d'améliorer un de ses biens, dans la mesure où la contrepartie payée ou payable par elle pour les biens ou les services, ou la valeur des produits, est incluse dans le calcul du coût du bien pour elle ou, s'il s'agit d'une immobilisation, du prix de base rajusté du bien pour elle, pour l'application de la Loi de l'impôt sur le revenu, ou serait ainsi incluse si elle était un contribuable aux termes de cette loi.
« immeuble » Les immeubles comprennent :
a) au Québec, les immeubles et les baux y afférents;
b) ailleurs qu'au Québec, les terres, les fonds et les immeubles, de toute nature et désignation, ainsi que les droits y afférents, qu'ils soient fondés en droit ou en équité;
c) les maisons mobiles, les maisons flottantes ainsi que les tenures à bail ou autres droits de propriété afférents.
« immobilisation » Bien d'une personne qui est son immobilisation au sens de la Loi de l'impôt sur le revenu, ou qui le serait si la personne était un contribuable aux termes de cette loi, à l'exclusion des biens visés aux catégories 12, 14 ou 44 de l'annexe II du Règlement de l'impôt sur le revenu.
[8] Selon la définition ci-dessus, le terme « améliorations » comprend les biens ou services fournis à une personne en vue d'améliorer un de ses biens dans la mesure où la contrepartie payée ou payable par elle pour les biens ou les services est incluse dans le calcul, s'il s'agit d'une immobilisation, du prix de base rajusté du bien pour elle pour l'application de la Loi de l'impôt sur le revenu.
[9] Le terme « améliorer » selon la définition du Petit Robert dans son sens premier signifie « apporter des améliorations à (un lieu, une maison) ® embellir, réparer, restaurer ». Le terme « amélioration » selon la définition du Petit Robert signifie dans son sens premier « ensemble de travaux ou dépenses faites sur un bien et lui procurant une plus-value ».
[10] Les procureurs de l'appelante ont prétendu, qu'en l'espèce, la construction de l'Annexe ne constituait pas une amélioration à la résidence puisque ces travaux n'ont engendré aucune plus-value à la résidence.
[11] À l'appui de leurs prétentions, les procureurs de l'appelante ont invoqué les principes généraux d'interprétation des lois dégagés par la Cour suprême du Canada dans l'arrêt Hypothèques Trustco Canada c. Canada, [2005] 2 R.C.S. 601, dont le principe selon lequel « l'interprétation d'une disposition législative doit être fondée sur une analyse textuelle, contextuelle et téléologique destinée à dégager un sens qui s'harmonise avec la Loi dans son ensemble ». (page 610).
[12] Les procureurs de l'appelante ont également fait référence aux principes dégagés par la Cour suprême du Canada dans l'arrêt Hickman Motors Ltd. c. Canada, [1997] 2 S.C.R. 336, concernant le fardeau de la preuve. Il y a lieu de référer ici aux principes suivants énoncés aux pages 378 et 379 :
Il est bien établi en droit que, dans le domaine de la fiscalité, la norme de preuve est la prépondérance des probabilités [. . .], et que, à l'intérieur de cette norme, différents degrés de preuve peuvent être exigés, selon le sujet en cause, pour que soit acquittée la charge de la preuve [. . .]. En établissant des cotisations, le ministre se fonde sur des présomptions:[. . .], et la charge initiale de "démolir" les présomptions formulées par le ministre dans sa cotisation est imposée au contribuable [. . .]. Le fardeau initial consiste seulement à "démolir" les présomptions exactes qu'a utilisées le ministre, mais rien de plus: [. . .].
L'appelant s'acquitte de cette charge initiale de "démolir" l'exactitude des présomptions du ministre lorsqu'il présente au moins une preuve prima facie: [. . .]. Il est établi en droit qu'une preuve non contestée ni contredite "démolit" les présomptions du ministre: [. . .].
Lorsque l'appelant a "démoli" les présomptions du ministre, le "fardeau de la preuve [. . .] passe [. . .] au ministre qui doit réfuter la preuve prima facie" faite par l'appelant et prouver les présomptions: [. . .].
Lorsque le fardeau est passé au ministre et que celui-ci ne produit absolument aucune preuve, le contribuable est fondé à obtenir gain de cause: [. . .]
[13] Les procureurs des deux parties ont référé à la définition de preuve prima facie, telle qu’énoncée par la Cour d’appel fédérale dans l’arrêt Amiante Spec Inc. c. La Reine, 2009 CAF 139, au paragraphe 23 :
Une preuve prima facie est celle qui est "étayée par des éléments de preuve qui créent un tel degré de probabilité en sa faveur que la Cour doit l'accepter si elle y ajoute foi, à moins qu'elle ne soit contredite ou que le contraire ne soit prouvé. Une preuve prima facie n'est pas la même chose qu'une preuve concluante, qui exclut la possibilité que toute conclusion autre que celle établie par cette preuve soit vraie" [. . .].
[14] La preuve présentée à l’instruction n’étaye pas la conclusion des procureurs de l’appelante à l’effet que l’ajout de l’Annexe à la résidence n’a pas conféré de plus‑value à l’immeuble. Aucune preuve en ce sens n’a de fait été présentée et aucune évaluation n’a été soumise. Les procureurs de l’appelante se sont contentés de dire qu’il s’agissait d’une résidence unique sise dans un secteur dont le zonage est résidentiel et dont la valeur est intrinsèquement liée à son utilisation. Ils ont également allégué que, lors d’une revente, l’appelante subirait une perte financière.
[15] Contrairement à la définition du dictionnaire, la définition du terme « améliorations » dans la LTA n’exige pas qu’une plus‑value soit apportée à l’immeuble ou au bien. Le terme « améliorations » étant défini à la Loi, il n’y a pas lieu de s’en remettre à la définition du dictionnaire.
[16] Le paragraphe 208(4) de la LTA vise des améliorations à un immeuble, terme qui, selon la définition donnée au paragraphe 123(1) comprend, au Québec, les immeubles et les baux y afférents. En vertu de l’article 900 du Code civil du Québec, sont immeubles les fonds de terre, les constructions et ouvrages à caractère permanent qui s’y trouvent et tout ce qui en fait partie intégrante.
[17] Dans le cas présent, l’Annexe n’est pas un immeuble séparé et distinct de la résidence et il fait partie intégrante de l’immeuble qui comprend à la fois la résidence et le fonds de terre. Par contre, comme la base de la cotisation a été établie sans tenir compte de l’utilisation du fonds de terre, il n’y a pas lieu d’utiliser la superficie du fonds de terre aux fins du calcul dans la superficie de l’immeuble utilisée à des fins personnelles. Le paragraphe 31n) de la réponse à l’avis d’appel ne fait, en effet, pas référence à la superficie du fonds de terre. Le paragraphe 31n) de la réponse à l’avis d’appel se lit comme suit :
n) la superficie totale de l’immeuble d’habitation et de l’annexe est de 4 744 pieds carrés (2597 + 2147), la portion de l’immeuble d’habitation représentant 55 % de l’ensemble (2 597 / 4 744);
[18] Une autre condition d’application du paragraphe 208(4) de la LTA est que les améliorations soient apportées à un immeuble qui est son immobilisation. La définition d’une immobilisation au paragraphe 123(1) réfère au sens donné à ce terme par la Loi de l’impôt sur le revenu. Celle‑ci définit, à l’article 54, le terme « immobilisations » de la façon suivante :
« immobilisations » S'agissant des immobilisations d'un contribuable :
a) tous biens amortissables du contribuable;
b) tous biens (autres que des biens amortissables) dont la disposition se traduirait pour le contribuable par un gain ou une perte en capital.
[19] Dans le cas en litige, il n’est pas constaté que l’immeuble dont il est ici question, est une immobilisation de l’appelante.
[20] Ayant déterminé que l’ajout de l’Annexe constituait une amélioration à un immeuble qui est une immobilisation de l’appelante, il y a maintenant lieu de considérer si l’immeuble (à l’exclusion du fonds de terre) est destiné principalement à l’utilisation personnelle de l’appelante ou à celle d'un particulier qui lui est lié.
[21] Le mot « principalement » a souvent été défini par notre Cour comme signifiant plus de 50 p. 100 de l’utilisation totale des biens en question (Navaho Inn c. Canada, [1995] G.S.T. 21 et Mid‑West Feed Limited, Superior Grain By‑Products Storage Ltd. et Jean Mailhot v. M.N.R., 87 D.T.C. 394).
[22] Selon les calculs révisés soumis par les procureurs des parties après l’instruction de la cause pour modifier la superficie du sous-sol, la superficie totale (commerciale et non commerciale) de l’immeuble est de 4 419 pieds carrés, tandis que la superficie du garage et du haut du garage est la même, soit 261,32 pieds carrés, et que celle du sous‑sol est de 732,13 pieds carrés.
[23] Selon le témoignage de monsieur Alexandre Masino, le garage est utilisé par sa conjointe pour effectuer des travaux de sciage de bois; le haut du garage est une ancienne salle de séjour transformée en bureau où sa conjointe et lui ont chacun leur ordinateur tandis que la salle de bain au sous‑sol est utilisée par sa conjointe et lui‑même pour se laver après une journée de travail.
[24] Dans le bail du 1er novembre 2006, le garage n’est pas spécifiquement mentionné comme faisant partie des pièces louées mais dans le bail du 30 juin 2007, le garage est inclus. À l’audience, le procureur de l’intimée a reconnu que les trois pièces visées par le bail du 1er novembre 2006 comprenait les deux ateliers et le garage. Par conséquent, l’aire du garage doit être considérée comme étant exclusivement utilisée à des fins commerciales.
[25] Pour ce qui est de l’ancienne salle de séjour au‑dessus du garage, elle n’est mentionnée dans aucun des deux baux, et ce, même si le deuxième bail est très précis quant aux pièces louées. Par conséquent, l’aire de la pièce au‑dessus du garage doit être considérée comme étant exclusivement utilisée à des fins personnelles même si, dans les faits, cette pièce peut très bien être utilisée par le fils et la bru de l’appelante dans leurs activités commerciales. Selon les règles de preuve, un écrit valide ne peut être contredit par une preuve testimoniale (i.e. le témoignage du fils de l’appelante).
[26] La moitié du sous‑sol est, selon les deux baux, compris dans les pièces louées. Il en est de même pour la salle de bain sise au sous‑sol. Les procureurs de l’appelante ont invoqué à l’audience que le sous‑sol était utilisé à plus de 50 % pour l’entreposage des œuvres et que, par conséquent, un pourcentage d’utilisation commerciale de 75 % du sous‑sol était approprié d’autant plus que la salle de bain avec douche était elle aussi comprise dans les pièces louées.
[27] Tout comme pour le haut du garage, je ne crois pas que le pourcentage d’utilisation commerciale du sous‑sol puisse excéder 50 % parce que c'est ce qui est expressément prévu aux baux du 1er novembre 2006 et du 30 juin 2007, i.e., que seule la moitié du sous‑sol était louée.
[28] Il n’a pas été tenu compte de l’aire de la salle de bain du sous‑sol dans le calcul du pourcentage d’utilisation commerciale de l’immeuble. La preuve n’a pas révélé si cette salle de bain faisait partie de la moitié du sous‑sol loué ou si, au contraire, elle faisait partie de la moitié du sous‑sol qui n’était pas loué. De plus, les dimensions de cette salle de bain n’ont pas été mises en preuve par ni l'une ni l'autre des parties. L’intimée n’en a tout simplement pas tenu compte tandis que l’appelante a tenté d’augmenter le pourcentage d’utilisation commerciale du sous‑sol en entier de 50 % à 75 %. Les deux parties ont eu l’occasion d’apporter des modifications à leurs calculs lors de la production après l’instruction de la cause d’un nouveau tableau montrant les pourcentages d’utilisation commerciale et non commerciale des pièces de l’immeuble. Par conséquent, je ne peux tenir compte de l’aire de cette salle de bain aux fins du calcul du pourcentage d’utilisation commerciale des pièces de l’immeuble.
[29] L’ajout de la superficie du garage à la superficie commerciale a pour effet d’augmenter la superficie commerciale totale à environ 53 % et la superficie non commerciale à 47 %. Par conséquent, le paragraphe 208(4) de la LTA n’est pas applicable en l’espèce et il faut alors s’en remettre à la règle générale énoncée au paragraphe 169(1) de la LTA pour déterminer le montant des CTI auquel l’appelante a droit à l’égard des fournitures de biens et services qu’elle a acquises relativement à l’ajout de l’Annexe.
[30] Le paragraphe 169(1) de la LTA édicte ce qui suit :
(1) Règle générale -- Sous réserve des autres dispositions de la présente partie, un crédit de taxe sur les intrants d'une personne, pour sa période de déclaration au cours de laquelle elle est un inscrit, relativement à un bien ou à un service qu'elle acquiert, importe ou transfère dans une province participante, correspond au résultat du calcul suivant si, au cours de cette période, la taxe relative à la fourniture, à l'importation ou au transfert devient payable par la personne ou est payée par elle sans qu'elle soit devenue payable :
A × B
où
A : représente la taxe relative à la fourniture, à l'importation ou au transfert, selon le cas, qui, au cours de la période de déclaration, devient payable par la personne ou est payée par elle sans qu'elle soit devenue payable;
B :
a) dans le cas où la taxe est réputée, par le paragraphe 202(4), avoir été payée relativement au bien le dernier jour d'une année d'imposition de la personne, le pourcentage que représente l'utilisation que la personne faisait du bien dans le cadre de ses activités commerciales au cours de cette année par rapport à l'utilisation totale qu'elle en faisait alors dans le cadre de ses activités commerciales et de ses entreprises;
b) dans le cas où le bien ou le service est acquis, importé ou transféré dans la province, selon le cas, par la personne pour utilisation dans le cadre d'améliorations apportées à une de ses immobilisations, le pourcentage qui représente la mesure dans laquelle la personne utilisait l'immobilisation dans le cadre de ses activités commerciales immédiatement après sa dernière acquisition ou importation de tout ou partie de l'immobilisation;
c) dans les autres cas, le pourcentage qui représente la mesure dans laquelle la personne a acquis ou importé le bien ou le service, ou l'a transféré dans la province, selon le cas, pour consommation, utilisation ou fourniture dans le cadre de ses activités commerciales.
[31] En vertu du paragraphe 169(1) de la LTA, tout inscrit qui acquiert la fourniture d’un bien ou service peut demander, dans le calcul de sa taxe nette, un CTI correspondant à la TPS payée ou payable par lui pour ladite fourniture qui est consommée, utilisée ou fournie dans la mesure où il a l’intention d’utiliser le bien dans le cadre de ses activités commerciales.
[32] L’alinéa 169(1)b) de la LTA précise que, dans le cas où des améliorations ont été apportées à une immobilisation de la personne qui est un inscrit, il faut utiliser le pourcentage qui représente la mesure dans laquelle la personne utilisait l’immobilisation dans le cadre de ses activités commerciales immédiatement après sa dernière acquisition de tout ou partie de l’immobilisation. Dans ce cas, cela signifie que l’appelante a droit à des CTI équivalant à 53 % de la TPS payable ou payée par l’appelante, dans le cadre des améliorations apportées à son immobilisation.
[33] Pour ces motifs, l’appel est accueilli en partie et la cotisation est déférée au ministre pour nouvel examen et nouvelle cotisation afin que soient accordés à l’appelante les CTI au montant de 8 724,78 $ soit 53 % de 16 461,86 $. L’appelante a droit aux dépens.
Signé à London (Ontario), ce 18e jour de décembre 2009.
« Réal Favreau »
Juge Favreau
ANNEXE 1
Nº DU DOSSIER DE LA COUR : 2008-2460(GST)G
INTITULÉ DE LA CAUSE : Gisèle Masino Millet et Sa Majesté La Reine
LIEU DE L’AUDIENCE : Montréal (Québec)
DATE DE L’AUDIENCE : le 6 juillet 2009
MOTIFS DU JUGEMENT PAR : L'honorable juge Réal Favreau
DATE DU JUGEMENT : le 18 décembre 2009
COMPARUTIONS :
|
Avocats de l'appelante : |
Me Dominic C. Belley Me Vincent Dionne
|
|
Avocat de l'intimée : |
Me Benoît Denis |
Me Vincent Dionne
Cabinet : Ogilvy Renault
Montréal (Québec)
Pour l’intimée : John H. Sims, c.r.
Sous-procureur général du Canada
Ottawa, Canada