Jugements de la Cour canadienne de l'impôt

Date : 970320

Dossiers : 94-2177-IT-G; 94-2178-IT-G; 94-2195-IT-G; 94-2196-IT-G; 94-2197-IT-G; 94-2199-IT-G; 94-2200-IT-G; 95-3868-IT-G

ENTRE :

GUNNAR KJELSTRUP MADSEN, MARY ANN MADSEN, STEPHEN FUNK, LARRY J. LEE, KEN GRUNENBERG, ROSE HEINEKEY, BRUCE CHUTKA, WALLACE T. OPPAL,

appelants,

et

SA MAJESTÉ LA REINE,

intimée.

Motifs du jugement

Le juge en chef adjoint Christie, C.C.I.

[1] Ces huit appels ont été entendus ensemble. Chaque appelant cherche à déduire des pertes dans le calcul de son revenu. Ces pertes se rapportent à l'achat d'unités du capital d'une société de personnes appelée Inter-Teck Oil Limited Partnership (“ ITOLP ”).

[2] L'ITOLP avait indiqué que du matériel qu'elle utilisait dans son entreprise lui avait coûté 6,85 millions de dollars. Des détails à ce sujet seront donnés plus loin. La demande de déduction pour amortissement était fondée sur le fait que le matériel entrait dans la catégorie 29 de l'annexe II du Règlement de l'impôt sur le revenu. Les montants indiqués étaient les suivants : 1982 — 25 % = 1 712 500 $; 1983 — 50 % = 3 425 000 $; 1984 — 25 % = 1 712 500 $. Cela avait donné lieu aux soi-disant pertes suivantes par unité détenue dans l'ITOLP : 1982 — 6 402,39 $; 1983 — 6 358,54 $; 1984 — 6 275,12 $. Dans les nouvelles cotisations, le ministre du Revenu national (le “ ministre ”) a présumé que la juste valeur marchande du matériel était de 422 000 $, de sorte que les pertes par unité ont été ramenées aux montants suivants : 1982 — 262 $; 1983 — 494 $; 1984 — 685 $. En bref, voici les montants des pertes que chaque appelant cherche à déduire dans le calcul de son revenu et les montants de la réduction consécutive aux nouvelles cotisations :

Appelant	Année d'imposition	Nombre d'unités	Pertes indiquées	Pertes admises	Réduction des pertes indiquées
Gunnar K. Madsen	1982 1983	25 20	160 060 $ 127 171 $	6 550 $ 9 880 $	153 510 $ 117 291 $
Mary A. Madsen	1983	15	95 378 $	7 410 $	87 968 $
Larry S. Lee	1982 1983	3 3	19 207 $ 19 076 $	786 $ 1 482 $	18 421 $ 17 594 $
Ken Grunenberg	1982 1984	4 4	25 610 $ 25 100 $	1 048 $ 2 740 $	24 562 $ 22 360 $
Rose Heinekey	1983	3	19 076 $	1 482 $	17 594 $
Stephen Funk	1984	10	62 751 $	6 850 $	55 901 $
Bruce Chutka Wallace T. Oppal	1983 1984 1983	10 10 5	63 585 $ 62 751 $ 31 793 $	4 940 $ 6 850 $ 2 470 $	58 645 $ 55 901 $ 29 323 $

[3] Le 22 février 1979, l'International Resource Recovery Inc. (“ IRRI ”) avait été constituée en société sous le régime des lois de la Colombie-Britannique. Durant toute la période pertinente, son président et seul actionnaire était Jagroop S. Gill. Cette compagnie s'occupait de transformer en matières commercialisables des matières organiques — diversement appelées boues résiduaires, boues d'épuration ou matières flottantes — dans des usines de traitement des eaux usées que gérait le Greater Vancouver Sewerage and Drainage District. Cette entreprise avait été exploitée personnellement par M. Gill avant que ne soit constituée l'IRRI.

[4] Le 1^er avril 1982, l'IRRI avait conclu avec le Greater Vancouver Sewerage and Drainage District (“ District ”) une convention visant la transformation de boues d'épuration provenant de quatre des usines de traitement des eaux usées du District. Cette convention devait rester en vigueur jusqu'au 1^er octobre 1982, sous réserve d'un droit de résiliation dont pouvait se prévaloir le District si, de l'avis de ce dernier, les activités de l'IRRI perturbaient le fonctionnement des usines du District ou de l'une d'elles ou si l'IRRI “ violait l'une quelconque des modalités, conditions ou ententes prévues aux présentes ”.

[5] Un des actifs de l'IRRI était le matériel utilisé pour transformer en produits commercialisables les boues d'épuration (le “ matériel de transformation ”). Ce matériel était une création de M. Gill.

[6] Le 9 novembre 1982, l'Inter-Teck Management Ltd. (“ ITML ”) avait été constituée en société sous le régime des lois de la Colombie-Britannique. Encore là, son seul actionnaire et administrateur était, durant toute la période pertinente, M. Gill. Pour obtenir des capitaux, on avait pris les six mesures suivantes le 10 novembre 1982, conformément aux conseils d'un avocat dont M. Gill avait retenu les services :

i) Un contrat de société en commandite a été conclu entre l'ITML, soit “ le commandité ”, et M. Gill, soit “ l'associé fondateur ”. Le contrat se rapportait à l'ITOLP. L'objet de l'ITOLP était de “ financer l'achat et le fonctionnement de matériel devant être utilisé pour transformer des boues d'épuration en produits finaux commercialisables, y compris du pétrole ”. Par définition : “ L'expression “ commanditaire ” désigne une personne, entreprise ou compagnie qui détiendra une unité représentant une part sociale dans la société en commandite et inclut l'associé fondateur et toute personne admise dans la société en commandite comme commanditaire. ” La clause 5 de ce contrat se lit comme suit :

[TRADUCTION]

5.01 La société en commandite — qui verra le jour avec la signature du présent contrat et le dépôt d'un certificat, conformément à la Loi, auprès du registraire des sociétés de la Colombie-Britannique (le “ registraire ”) — continuera d'exister jusqu'à la première des dates suivantes :

[a] le premier jour du 26^e exercice annuel de la société en commandite;

[b] la date à laquelle la société en commandite sera dissoute conformément aux modalités du présent contrat;

[c] la date à laquelle la société en commandite sera dissoute en application de la loi ou par jugement.

La clause 7.01 prévoit en partie ceci :

[TRADUCTION]

7.01 Le capital de la société en commandite sera divisé en 274 unités, qui seront émises comme suit :

[a] une (1) unité sera émise en faveur de l'associé fondateur en contrepartie de ce qui suit : l'associé fondateur fera un apport initial de UN DOLLAR [1 $] et consentira à faire un apport supplémentaire de VINGT-QUATRE MILLE NEUF CENT QUATRE-VINGT-DIX NEUF DOLLARS [24 999 $] conformément aux dispositions prévues ci-après;

[b] deux cent soixante-treize [273] unités seront émises conformément à une notice d'offre en contrepartie de ce qui suit : chaque commanditaire fera un apport de VINGT-CINQ MILLE DOLLARS (25 000 $) par unité.

La clause 14.01 prévoit ceci :

[TRADUCTION]

14.01 Le revenu net et les pertes nettes de la société en commandite pour chaque exercice de celle-ci seront imputés aux commanditaires en proportion du nombre d'unités détenues dans la société, pourvu que, après que chaque commanditaire aura reçu son investissement initial de 25 000 $, le revenu net soit distribué comme suit : 60 % aux commanditaires et 40 % au commandité.

La clause 23.01 prévoit ceci :

[TRADUCTION]

23.01 Par les présentes, chaque commanditaire, ainsi que chaque personne cessionnaire d'une unité et cessionnaire des intérêts, en tant que commanditaire, du détenteur d'une telle unité, confère irrévocablement au commandité — et à tout nouveau commandité ayant pleins pouvoirs de remplacement — les pleins pouvoirs d'agir à sa place, comme représentant véritable et légitime, pour signer, attester sous serment, reconnaître, livrer, déposer et enregistrer en son nom auprès des autorités publiques compétentes et publier tous les documents suivants :

[a] le présent contrat et des doubles de celui-ci;

[b] une convention de vente conditionnelle;

[c] la convention de gestion;

[d] le contrat de sous-location;

[e] la convention relative à l'entretien et à la technologie;

[f] tous les instruments que le commandité juge appropriés pour faire état de modifications apportées à la société en commandite ou encore au contrat de société en commandite conformément aux modalités de celui-ci;

[g] tous les certificats, enregistrements, enregistrements modificatifs, statuts de dissolutions ou autres instruments que le commandité juge appropriés ou nécessaires pour que la société en commandite réponde ou continue de répondre aux conditions requises pour être une société en commandite sous le régime des lois de la province de Colombie-Britannique.

Le contrat de société est signé par M. Gill, au nom de l'ITML, soit le commandité, et en son nom personnel en tant qu'associé fondateur.

ii) Un certificat établi en vertu de l'article 51 de la Partnership Act, R.S.B.C. 1979, ch. 3121 (la “ Partnership Act ”) a été déposé auprès du registraire des sociétés. Il avait été signé le 9 novembre 1982 par M. Gill, au nom de l'ITML, soit le commandité, et en son nom personnel en tant que commanditaire. Il énonçait ce qui suit :

[TRADUCTION]

[c] Voici le nom, au complet, et l'adresse du commandité et du commanditaire :

[i] Commandité

Inter-Teck Management Ltd.

1004 - 595, rue Howe

Vancouver (Colombie-Britannique)

V6C 2T5

[ii] Commanditaire

Jagroop S. Gill

8080 - 113B

Delta (Colombie-Britannique)

V4C 5E8

iii) Un contrat de sous-location a été conclu par l'IRRI et l'ITOLP. Il se rapportait à un bien immeuble situé à l'usine de traitement des eaux usées Iona Island, à Richmond (Colombie-Britannique). L'ITOPL devait utiliser les installations pour transformer des boues d'épuration. M. Gill a signé le contrat au nom de l'IRRI et au nom du commandité, l'ITML.

iv) Une convention de vente conditionnelle a été signée, soit une convention aux termes de laquelle l'IRRI a vendu à l'ITOLP le matériel servant à transformer les boues d'épuration. Le prix d'achat de 6,85 millions de dollars était payable sur une période allant du 1^er décembre 1982 au 30 novembre 1992. Encore là, M. Gill a signé la convention au nom de l'IRRI et au nom du commandité, l'ITML.

v) Une convention relative à l'entretien et à la technologie a été conclue entre l'IRRI et l'ITOLP, soit une convention aux termes de laquelle l'ITOLP retenait les services de l'IRRI pour que celle-ci entretienne le matériel de transformation, fournisse des conseils technologiques concernant le matériel et effectue des travaux de recherche-développement à cet égard. L'IRRI devait recevoir 200 000 $ pour l'entretien au cours de la période allant du 1^er janvier 1983 au 1^er juin 1987. Pour les conseils technologiques et les travaux de recherche-développement, elle devait recevoir 220 000 $ au cours de la même période. M. Gill a signé cette convention au nom des deux parties.

vi) Une convention de gestion a été conclue entre l'ITML et l'ITOLP, soit une convention aux termes de laquelle l'ITML devait gérer le projet de société de personnes consistant à convertir les boues d'épuration en produits commercialisables. Pour cela, elle devait être payée 2,135 millions de dollars au cours de la période allant du 1^er décembre 1982 au 1^er décembre 1987.

[7] Le certificat établi conformément à l'article 51 de la Partnership Act et déposé auprès du registraire le 10 novembre 1982 a été modifié le 23 novembre 1982 en ce qui concerne l'apport de capital à la société de personnes. La modification est signée de la même manière que le certificat du 10 novembre 1982. Elle a été déposée et inscrite auprès du registraire des sociétés le 30 novembre 19822.

[8] À mon avis, ce qui précède établit que, le 10 novembre 1982, l'ITOLP a acheté le matériel de transformation à l'IRRI pour 6,85 millions de dollars. Au moment de l'achat, l'ITOLP comptait seulement deux associés. Le commandité était l'ITML, dont M. Gill détenait toutes les actions et dont il était le seul administrateur. Le commanditaire était M. Gill. Au moment de la vente, M. Gill détenait également toutes les actions de l'IRRI, dont il était le seul administrateur.

[9] Aucun des appelants n'a témoigné à l'audition de ces appels. Toutefois, dans chaque avis d'appel, sauf dans le cas des Madsen, il est allégué que, durant les années d'imposition en cause, l'appelant détenait des parts sociales dans la société en commandite Inter-Teck Oil Limited Partnership et que l'ITOLP a été créée le 10 novembre 1982, lorsqu'elle a été inscrite auprès du registraire des sociétés. Ces allégations ont été admises dans les réponses aux avis d'appel.

[10] Dans le cas de Gunnar et Mary Madsen, les avis d'appel ne sont absolument pas conformes aux exigences de l'alinéa 21(1)a) des Règles de la Cour canadienne de l'impôt (procédure générale). Les années d'imposition faisant l'objet de l'appel sont, dans le cas de Gunnar Madsen, 1982 et 1983 et, dans le cas de Mary Madsen, 1983. Les réponses à ces avis d'appel indiquent toutefois que les appelants avaient souscrit à des unités dans la société en commandite Inter-Teck Limited Partnership pour les exercices se terminant en 1982 et en 1983. Les réponses indiquent aussi que, le 10 novembre 1982, l'Inter-Teck Limited Partnership a été inscrite auprès du registraire des sociétés de la Colombie-Britannique.

[11] L'alinéa 251(1)a) et le sous-alinéa 251(2)c)(i) de la Loi de l'impôt sur le revenu (la “ Loi ”) prescrivent ceci :

251. (1) Aux fins de la présente loi,

a) des personnes liées sont réputées avoir entre elles un lien de dépendance;

[...]

(2) Aux fins de la présente loi, des “personnes liées” ou des personnes liées entre elles, sont

[...]

c) deux corporations quelconques

(i) si elles sont contrôlées par la même personne ou le même groupe de personnes,

[...]

Les appelants font valoir que ces dispositions s'appliquent à des personnes, ce qui inclut une corporation mais non une société de personnes, qui, en soi, n'est pas une entité juridique. Bien qu'étant disposé à accepter le fait qu'une société de personnes n'est pas une entité juridique, il ne s'ensuit pas à mon avis qu'un contrat conclu entre d'une part une société de personnes et d'autre part une corporation ou un particulier ne peut correspondre à une opération avec lien de dépendance au sens des dispositions législatives qui viennent d'être citées. En signant la convention visant l'achat du matériel de transformation pour 6,85 millions de dollars, le commandité ITML était lié par contrat, ainsi que M. Gill, le commanditaire. Ensemble, ils formaient la société de personnes.

[12] Dans l'affaire Sidhu v. M.N.R., [1995] A.C.I. n^o 1354, la question était de savoir si le ministre avait commis une erreur en déterminant que l'appelante n'exerçait pas un emploi assurable. L'appelante était la belle-mère de Malkutiar Singh Badesha, soit une des personnes exploitant une bleuetière dans le cadre d'une société de personnes, sous le nom de Sagar Farms, l'employeur de l'appelante (le payeur). Singh Badesha détenait une participation de 10 p. 100 dans la société de personnes.

[13] Le paragraphe 2(1) de la Loi sur l'assurance-chômage inclut la définition suivante :

“ emploi assurable ” Emploi spécifié au paragraphe 3(1). ”

Le début du paragraphe 3(1) et l'alinéa 3(2)c) de cette loi se lisent comme suit :

3. (1) Un emploi assurable est un emploi non compris dans les emplois exclus et qui est, selon le cas :

[...]

Les emplois exclus sont les suivants :

[...]

c) sous réserve de l'alinéa d), tout emploi lorsque l'employeur et l'employé ont entre eux un lien de dépendance, pour l'application du présent alinéa :

(i) la question de savoir si des personnes ont entre elles un lien de dépendance étant déterminée en conformité avec la Loi de l'impôt sur le revenu,

(ii) l'employeur et l'employé, lorsqu'ils sont des personnes liées entre elles, au sens de cette loi, étant réputés ne pas avoir de lien de dépendance si le ministre du Revenu national est convaincu qu'il est raisonnable de conclure, compte tenu de toutes les circonstances, notamment la rétribution versée, les modalités d'emploi ainsi que la durée, la nature et l'importance du travail accompli, qu'ils auraient conclu entre eux un contrat de travail à peu près semblable s'ils n'avaient pas eu un lien de dépendance;

Les alinéas 251(2)a) et 251(6)b) de la Loi prescrivent ceci :

251.(2) Aux fins de la présente loi, des “personnes liées” ou des personnes liées entre elles sont

des particuliers unis par les liens du sang, du mariage ou de l'adoption;

[...]

(6) Pour l'application de la présente loi :

[...]

b) des personnes sont unies par les liens du mariage si l'une est mariée à l'autre ou à une personne qui est ainsi unie à l'autre par les liens du sang;

L'article 7 de la loi intitulée Partnership Act se lit comme suit :

[TRADUCTION]

7. Chaque associé est un mandataire de la société et de ses autres associés aux fins de l'entreprise. Les actions de chacun des associés qui prend quelque disposition que ce soit dans le cadre des buts sociaux ou dans le cadre de l'exploitation ordinaire de cette entreprise à laquelle il appartient, engagent la société ainsi que ses associés, à moins que l'associé qui prend les dispositions en question n'ait en fait pas le pouvoir d'agir en ce domaine au nom de la société, la personne avec laquelle il traite sachant qu'il n'a pas de pouvoir en la matière ou bien ne sachant pas ou ne croyant pas qu'il s'agit effectivement d'un associé.

Le juge McArthur, de la C.C.I., disait au paragraphe 13 :

Traitons d'abord des sous-alinéas 3(2)c)(i) et (ii). Le payeur était une société de personnes dans laquelle le gendre de l'appelante détenait une participation de 10 pour 100 à titre d'associé. En appliquant à la présente situation de fait l'article 7 de la Partnership Act, ainsi que le paragraphe 251(2) et l'alinéa 251(6)b) de la Loi de l'impôt sur le revenu, je conclus que l'appelante et le payeur avaient entre eux un lien de dépendance au sens du sous-alinéa 3(2)c)(i) de la Loi.

Cette décision a, en application de l'article 28 de la Loi sur la Cour fédérale, été l'objet d'un contrôle judiciaire par la Cour d'appel fédérale : (1997) 208 N.R. 398. L'arrêt de la Cour a été rendu par le juge Desjardins, qui disait, à la page 399 :

[2] La seule question soulevée par la requérante porte sur le point de savoir si ce n'est pas à tort que le juge de la Cour de l'impôt a confirmé la décision du Ministre, selon laquelle il existait, au cours de la période en cause, un lien de dépendance entre la requérante et le payeur.

[3] Le payeur est une société en nom collectif. La requérante est la belle-mère de l'un des associés. Elle a bien été engagée pour le compte de la société, mais par un associé autre que son beau-fils. La société comprend quatre frères et soeurs.

[4] La requérante conteste la conclusion du juge de la Cour de l'impôt, selon laquelle, par effet conjoint de l'article 7 du Partnership Act de Colombie-Britannique, et des alinéas 251(2)a) et 251(6)b) de la Loi de l'impôt sur le revenu, il existait entre la requérante et la société un lien de dépendance au sens du sous-alinéa 3(2)c)(i) de la Loi sur l'assurance-chômage.

[5] Son avocat fait valoir qu'aucune disposition de la Loi de l'impôt sur le revenu n'impute juridiquement à l'un ou l'autre, ou à l'ensemble des autres associés de la société en nom collectif, le lien existant entre un des associés et une personne étrangère à la société. D'après lui, la Loi de l'impôt sur le revenu a trait au lien entre individus et non au lien social. Cela dit, l'article 7 du Partnership Act, sur lequel s'est fondé le juge de la Cour de l'impôt, retient le concept de mandat mais ne se prononce pas au niveau d'un lien éventuel. Par conséquent, le lien que la Loi de l'impôt sur le revenu postule entre certains individus ne jouerait pas au niveau de la société en nom collectif.

[6] Cet argument ne nous paraît pas fondé.

[7] En common law et aux termes du Partnership Act, une société en nom collectif n'est pas une entité juridique. L'acte commis par un associé dans le cadre des activités ordinaires de la société engage tous les associés qui, pris dans leur ensemble, constituent la société en nom collectif.

[8] Si, comme c'est le cas en l'espèce, la requérante est engagée par un associé qui n'est pas son beau-fils, son contrat de travail liera néanmoins l'ensemble des associés. Il en va ainsi de sa situation vis-à-vis l'un des associés, situation qui va marquer l'ensemble du contrat. Par conséquent, la requérante a été engagée par son beau-fils et travaillait, effectivement, pour lui.

[9] C'est donc à bon droit que le juge de la Cour de l'impôt a conclu que l'emploi exercé par la requérante était un emploi exclu au regard de la Loi de l'assurance-chômage.

Je crois que le jugement Sidhu règle le cas de l'argument selon lequel les dispositions en matière de lien de dépendance qui sont prévues dans la Loi ne s'appliquent pas à l’acquisition du matériel de transformation.

[14] Il est également dit au nom des appelants que, l'ITOLP étant une société de personnes, il s'ensuit que l'alinéa 69(1)a) de la Loi ne saurait s'appliquer au contrat du 10 novembre 1982 concernant l'acquisition du matériel de transformation. Les alinéas 69(1)a) et 96(1)a) de la Loi se lisent comme suit :

69.(1) Sauf dispositions contraires expresses contenues dans la présente loi,

a) lorsqu'un contribuable a acquis un bien d'une personne avec laquelle il avait un lien de dépendance pour une somme supérieure à la juste valeur marchande de ce bien à la date de son acquisition, il est réputé l'avoir acquis pour une somme égale à cette juste valeur marchande;

96.(1) Lorsqu'un contribuable est membre d'une société [de personnes], son revenu, le montant de sa perte autre qu'une perte en capital, de sa perte en capital nette, de sa perte agricole restreinte et de sa perte agricole, s'il y en a, pour une année d'imposition, ou son revenu imposable gagné au Canada pour une année d'imposition, selon le cas, est calculé comme si

a) la société était une personne distincte résidant au Canada;

L'alinéa 96(1)a) n'est pas une déclaration législative établissant que, pour l’application de la Loi, une société de personnes n'est pas un contribuable3. Il s’applique à un “ contribuable ” qui “ est membre d'une société [de personnes] ”. Il peut s'agir d'un particulier ou d'une corporation. Le revenu ou la perte de contribuables qui sont des associés doit être calculé au niveau de la société de personnes, comme si elle était une personne distincte. Le revenu et les pertes sont ensuite imputés aux associés. L'approche fondamentale de l'interprétation appropriée de l'alinéa 69(1)a) dans le contexte des présents appels est la même que celle qui vient d'être utilisée concernant les dispositions de la Loi en matière de lien de dépendance. Encore là, lorsque la convention d'achat-vente a été conclue, le 10 novembre 1982, il y avait seulement deux associés dans l'ITOLP. L'ITML était le commandité, et M. Gill était le commanditaire. Ensemble, ils formaient la société en commandite. En concluant la convention, l'ITML était liée par contrat à l'IRRI, mais le commanditaire, M. Gill, était lié de la même manière. L'IRRI et M. Gill sont tous les deux des personnes et des contribuables. Le paragraphe 248(1) de la Loi de l'impôt sur le revenu inclut les définitions suivantes :

“ personne ” ou tout mot ou expression désignant une personne comprend une corporation, et une entité exonérée de l'impôt en vertu de la partie I par l'effet du paragraphe 149(1), ainsi que leurs héritiers, exécuteurs testamentaires, administrateurs ou autres représentants légaux, selon la loi de la partie du Canada visée par le contexte;

“ contribuable ” comprend toute personne, qu'elle soit tenue ou non de payer l'impôt;

[15] À mon avis, la preuve démontre que l'opération aux termes de laquelle l'ITOLP a acquis le matériel de transformation n'était pas une opération sans lien de dépendance. J'ajoute qu'on n'a présenté aucun élément de preuve au nom des appelants pour réfuter l'hypothèse du ministre selon laquelle la valeur marchande du matériel était de 422 000 $. Au cours de sa déclaration préliminaire, l'avocat des appelants a dit :

[TRADUCTION]

La machine qui est au coeur de cette controverse avait été créée — et je m'attends à ce que la preuve le démontre — entre 1979 et 1981 ou 1982. Elle a été mise hors service vers la fin de 1985 — c'était une machine unique en son genre — et il est pratiquement impossible à ce stade-ci de la faire évaluer par qui que ce soit. C'est pourquoi il nous est impossible d'appeler à l’heure actuelle un expert à témoigner à cet égard.

[16] Bien que ce qui précède soit suffisant pour statuer sur ces appels en faveur de l'intimée, j'entreprendrai, en prévision de la possibilité d'appels ultérieurs, d'examiner un nombre supplémentaire considérable d'éléments de preuve présentés au procès par l'avocate de l'intimée. Aucun de ces éléments n'a même été mentionné dans les actes de procédure. Ce n'est pas facile à suivre.

[17] L'avocat qui avait donné des conseils au sujet des documents juridiques déjà mentionnés dans les présents motifs avait reçu une décision rendue en application de l'article 554 de la Securities Act de la Colombie-Britannique, décision qu'il a transmise à son client. Cette décision se lit comme suit :

[TRADUCTION]

DANS L'AFFAIRE DE LA SECURITIES ACT

ET

DANS L'AFFAIRE DE L'INTER-TECK

OIL LIMITED PARTNERSHIP

DÉCISION RENDUE EN VERTU DE L'ARTICLE 55

ATTENDU qu'une demande visant à ce qu'une décision soit rendue en application de l'article 55 de la Securities Act a été reçue concernant un projet de placement d'unités (les “ unités ”) de l'INTER-TECK OIL LIMITED PARTNERSHIP, soit une offre totale de 6 850 000 $, moyennant un investissement minimum par unité de 25 000 $;

EN CONSÉQUENCE, le surintendant des valeurs mobilières (le “ surintendant ”), étant d'avis que cela ne serait pas préjudiciable à l'intérêt public, DÉCIDE, en vertu de l'article 55 de la Securities Act, que les opérations sur valeur qui sont prévues relativement aux unités de l'INTER-TECK OIL LIMITED PARTNERSHIP sont réputées ne pas être une souscription publique et que l'enregistrement n'est pas requis, SOUS RÉSERVE DES CONDITIONS SUIVANTES :

[a] la sollicitation d'acheteurs éventuels, ainsi que la vente des unités en Colombie-Britannique, se fera uniquement par des courtiers en valeurs mobilières inscrits ou encore par JAGROOP S. GILL ou par JAGPAUL GILL;

[b] les ventes se limitent à un nombre maximal de 274 en Colombie-Britannique;

[c] chaque acheteur achète en tant que mandant, et tous les achats sont conclus dans la période de six mois suivant le premier achat, sous réserve que des ventes subséquentes aux mêmes acheteurs puissent être effectuées si elles le sont en conformité avec des conventions écrites conclues durant cette période de six mois;

[d] le courtier en valeurs mobilières ou encore JAGROOP S. GILL ou JAGPAUL GILL dépose lors de la conclusion des achats un affidavit dénommant les acheteurs à qui il a vendu les unités et indiquant, au sujet de chaque acheteur :

1. s'il s'agit d'un particulier :

[i] soit que, au 31 décembre 1981, son avoir net est d'au moins 250 000 $, sans compter la maison, la voiture et les meubles;

[ii] soit que, au 31 décembre 1981, son avoir net est d'au moins 50 000 $, sans compter la maison, la voiture et les meubles, et que son revenu imposable pour l'année d'imposition 1981, exception faite des placements exonérés d'impôt, l'aurait situé dans la tranche d'imposition de 50 p. 100 ou plus; et que

[iii] soit en raison de son expérience en matière de placement;

[iv] soit parce qu’il a demandé des conseils au courtier en valeurs mobilières ou encore à JAGROOP S. GILL ou à JAGPAUL GILL ou qu'il en a reçu d'eux;

il était en mesure d'évaluer le placement éventuel selon la notice d'offre et tout autre renseignement qu’il a obtenu;

2. s'il s'agit d'une compagnie :

[i] que c'est une compagnie dont les dirigeants et administrateurs sont en mesure d'évaluer le placement éventuel selon la notice d'offre et tout autre renseignement qu’ils ont obtenu :

[a] soit en raison de leur expérience en matière de placement;

[b] soit parce qu'ils ont demandés des conseils à un courtier en valeurs mobilières ou encore à JAGROOP S. GILL ou à JAGPAUL GILL ou qu'ils en ont reçu d'eux concernant le placement éventuel;

[ii] que c'est une compagnie qui :

[a] soit a eu, pendant deux années consécutives, un revenu avant impôt de plus de 50 000 $;

[b] soit a des capitaux propres (capital libéré plus bénéfices non répartis) de plus de 50 000 $;

[e] une copie de la notice d'offre déposée auprès du surintendant sera fournie à chaque acheteur éventuel, et la page titre devra contenir un avertissement, portant que les acheteurs acquérant des valeurs visées par cette notice d'offre n'auront pas l'avantage de voir les documents examinés par le surintendant;

[f] des droits de résiliation semblables à ceux qui sont prévus aux articles 59, 60 et 61 du Securities Act ont été inclus dans les contrats conclus avec les acheteurs;

[g] aucune publicité concernant l'offre et la vente des valeurs ne sera permise sans l'approbation préalable du surintendant;

[h] les unités ne seront pas vendues, cédées, grevées, fractionnées, hypothéquées ou autrement traitées sans que l'ensemble ne soit ainsi traité.

[18] M. Gill avait déterminé que les particuliers auxquels il songeait comme investisseurs ne pourraient satisfaire aux exigences contenues dans la décision rendue par le surintendant adjoint des valeurs mobilières et avait entrepris, sans d’abord demander de conseils juridiques, d'établir ce qui est appelé le “ BULLETIN DE SOUSCRIPTION DE L'INTER-TECK OIL PARTNERSHIP ”5. L'intention était de contourner la décision rendue en vertu de l'article 55. La pièce A-4 est datée du 30 décembre 1982. Elle se lit comme suit :

[TRADUCTION]

INTER-TECK OIL PARTNERSHIP

BULLETIN DE SOUSCRIPTION

Inter-Teck Oil Partnership

9577A-128^e rue

Surrey (Colombie-Britannique)

V3V 6J2

1. Le soussigné souscrit par les présentes à 25 unités de société de personnes.

2. Le soussigné versera la somme de 6 250 $ par unité à l'Inter-Teck Management Ltd., comme suit :

a) 1 500 $ comptant ou par chèque;

b) 1 625 $ comptant ou par chèque d'ici le 1^er janvier 1987;

c) 3 125 $ comptant ou par chèque d'ici le 1^er janvier 1992.

L'Inter-Teck Management Ltd., en tant que mandataire de l'Inter-Teck Oil Partnership, sera le dépositaire des fonds et distribuera les fonds selon les besoins.

3. Le soussigné consent par les présentes à une conversion en société en commandite au cours du premier trimestre de 1983 et accepte de retenir les services de l'Inter-Teck Management Ltd. en tant que commandité. Le soussigné accepte par les présentes la convention de vente conditionnelle, le contrat de sous-location et la convention relative à l'entretien et à la technologie. De nouvelles conventions seront établies en 1983 pour la conversion de la société de personnes en société en commandite, ainsi qu'une nouvelle convention de gestion.

4. Le soussigné accepte de retenir les services de l’Inter-Teck Management Ltd. en tant que gérant de la société de personnes. Le soussigné accepte également de prendre part aux profits et pertes de la société de personnes et de la nouvelle société en commandite seulement dans l'année de l'achat, puis à partir du 1^er janvier 1986.

5. Le soussigné reconnaît qu'il a lui-même la charge d'obtenir des conseils juridiques et fiscaux.

Il y a des copies de sept autres bulletins de souscription — pièce A-3, onglets 2 et 11. Deux de ces copies sont datées du 9 et du 10 novembre 1982. Les cinq copies restantes portent des dates allant du 14 novembre au 17 décembre 1982. Le nombre d'unités achetées varie. La pièce “ A-4 ” et ces sept documents ne sont signés par aucun des appelants.

[19] Un bulletin de souscription en date du 14 février 1983 a été déposé sous la cote A-5. Il se lit comme suit :

[TRADUCTION]

INTER-TECK OIL LIMITED PARTNERSHIP

BULLETIN DE SOUSCRIPTION ET PROCURATION

Inter-Teck Oil Limited Partnership

9577A - 128^e rue

Surrey (Colombie-Britannique)

V3V 6J2

1. Le soussigné souscrit par les présentes à 25 unités de la société en commandite.

2. Le soussigné versera la somme de 6 250 $ par unité (le “ prix de souscription ”) à l'Inter-Teck Management Ltd., comme suit :

a) 1 500 $ comptant ou par chèque;

b) 1 625 $ comptant ou par chèque d'ici le 1^er janvier 1987;

c) 3 125 $ comptant ou par chèque d'ici le 1^er janvier 1992.

Le commandité, soit l'Inter-Teck Management Ltd., en tant que dépositaire de tous les fonds, détiendra ces fonds pour fins de distribution selon les besoins.

3. Le soussigné reconnaît par les présentes la convention de vente conditionnelle, le contrat de sous-location et la convention relative à l'entretien et à la technologie — tous datés du 10 novembre 1982 — ainsi que le contrat de société en commandite et la convention de gestion en date du 10 janvier 1983, et accepte et adopte expressément par les présentes toutes les dispositions du contrat de société en commandite, de la convention de gestion, du contrat de sous-location, de la convention relative à l'entretien et à la technologie et de la convention de vente conditionnelle, tels qu'ils seront de temps à autre modifiés et mis en vigueur, et accepte d'être lié par ces contrats. Le soussigné accepte également de prendre part aux profits et pertes de la société de personnes seulement dans l'année de l'achat, puis à partir de 1986.

4. En acceptant ce bulletin de souscription, la société en commandite consent à accepter les fonds et à émettre en faveur du soussigné un reçu faisant foi de cette acceptation. Un certificat représentant l’unité ou les unités auxquelles le soussigné a souscrit sera déposé en main tierce auprès du commandité au moment du paiement intégral.

5. En contrepartie de l'acceptation, par le commandité, de ce bulletin de souscription, et sous réserve de cette acceptation :

a) le soussigné accepte d'être lié, en tant que partie et en tant que commanditaire de la société en commandite, par les modalités de la convention de vente conditionnelle et par les modalités du contrat de société en commandite, du contrat de sous-location, de la convention relative à l'entretien et à la technologie et de la convention de gestion, tels qu’ils seront de temps à autre modifiés et mis en vigueur, et le soussigné ratifie et confirme expressément la procuration donnée au commandité à cet égard;

b) par les présentes, le soussigné confère irrévocablement au commandité les pleins pouvoirs d'agir à sa place, comme représentant véritable et légitime, pour signer, attester sous serment, reconnaître, livrer, déposer et enregistrer en son nom auprès des autorités publiques compétentes et publier tous les documents suivants :

i. le contrat de société en commandite — et des doubles de celui-ci —, dont la signature par le commandité est par les présentes ratifiée;

ii. la convention de vente conditionnelle, ainsi que la convention de gestion, le contrat de sous-location et la convention relative à l'entretien et à la technologie, dont la signature, par le commandité, est par les présentes ratifiée;

iii. tous les instruments que le commandité juge appropriés pour faire état de tout changement apporté à la société en commandite ou encore au contrat de société en commandite ou à la convention de vente conditionnelle, au contrat de sous-location, à la convention relative à l'entretien et à la technologie ou à la convention de gestion, conformément aux modalités de ces documents;

iv. tous les certificats et instruments et modifications y afférentes que le commandité juge appropriés ou nécessaires pour que la société en commandite se conforme ou continue de se conformer aux lois de la Colombie-Britannique;

v. tous les actes de cession, conventions et instruments que le commandité juge appropriés ou nécessaires pour faire état de la dissolution de la société en commandite conformément aux modalités du contrat de société en commandite devant être conclu au nom de chaque commanditaire;

vi. tous autres documents, certificats et instruments pouvant devoir être déposés par la société en commandite en conformité avec des lois du Canada ou d'une province ou d'un territoire du Canada.

La procuration donnée par les présentes, qui est réputée être irrévocable et être assortie d'une participation, subsistera en cas d'invalidité, d'incapacité, d'insanité et d'insolvabilité du soussigné et s'appliquera à ses héritiers, exécuteurs testamentaires, administrateurs successoraux, représentants personnels légitimes, successeurs et ayants droit, qui seront liés par cette procuration.

6. Le soussigné déclare par les présentes :

a) qu'il est résident du Canada au sens de la Loi de l'impôt sur le revenu du Canada;

b) qu'il n'est pas une personne non admissible au sens de la Loi sur l'examen de l'investissement étranger (Canada);

c) que — dans le cas d'un particulier — il a atteint l'âge de la majorité;

d) que — dans le cas d'une compagnie, d'une société de personnes, d'une association non constituée en société ou d'une autre entité — il est juridiquement compétent pour signer ce bulletin de souscription et cette procuration et pour prendre toutes les mesures requises aux termes de ces documents et que toutes les approbations nécessaires d'administrateurs, actionnaires, associés, membres ou autres ont été données;

7. Le soussigné reconnaît qu'il a la charge d'obtenir lui-même des conseils juridiques et fiscaux.

[20] Ont également été produits en preuve trois certificats supplémentaires qui avaient été déposés en conformité avec l'article 51 de la Partnership Act. M. Gill dit que c'est lui qui les a établis, sans avoir eu de conseils juridiques encore là. Chacun de ces certificats se rapporte à l'“ INTER-TECK OIL LIMITED PARTNERSHIP ”. Le premier, daté du 10 mars 1983, est signé par M. Gill, au nom du commandité, soit l'ITML, et “ au nom de tous les commanditaires, aux termes de la procuration ” (pièce A-3, onglet 13). Il est inscrit en haut de la première page : “ Certificat modifié, supprimant le certificat original daté du 10 novembre 1982 et supprimant la modification datée du 30 novembre 1982. À remplacer par ce qui suit. ” Le certificat mentionne ceci :

[TRADUCTION]

c) Voici le nom, au complet, et l'adresse du commandité et des commanditaires :

(i) Commandité

Inter-Teck Management Ltd. — n^o 256551

1004 - 595, rue Howe

Vancouver (Colombie-Britannique)

V6C 2T5

(ii) Commanditaires

Annexe A

L'annexe “ A ” n'est pas jointe. Néanmoins, il est clair qu'il y a un seul commandité. Le deuxième certificat — pièce A-2, onglet 17 — est simplement une copie de celui qui figure à l’onglet 13 de la pièce A-3, sauf qu'il est estampillé comme ayant été déposé et inscrit auprès du registraire des sociétés le 2 avril 1983. Une annexe “ A ” y est jointe, soit une liste des commanditaires. Environ soixante noms figurent à l'annexe “A ”. Il y a notamment le nom de trois des appelants, soit Gunnar K. Madsen, Ken Grunenberg et Larry J. Lee.

[21] Le troisième certificat est daté du 30 décembre 1983 et est également signé par M. Gill, au nom du commandité, soit l'ITML, et “ au nom de tous les commanditaires, aux termes de la procuration ” (pièce A-3, onglet 20). Il est inscrit ceci en haut de la première page : “ Certificat modifié, supprimant le certificat original daté du 10 novembre 1982 et supprimant la modification datée du 30 novembre 1982. À remplacer par ce qui suit. ” Ce certificat mentionne ceci :

[TRADUCTION]

c) Voici le nom, au complet, et l'adresse du commandité et des commanditaires :

(i) Commandité

Inter-Teck Management Ltd. — n^o 256551

C.P. 10147

1245 - 700, rue Georgia ouest

Vancouver (Colombie-Britannique)

V7X 1C6

(ii) Commanditaires

Annexe A — Modifications de participations (1982)

(iii) Commanditaires — 1983

Annexe B

La seule autre chose dont traite le certificat, c'est de l'apport de capitaux à la société de personnes. Les annexes “ A ” et “ B ” ne sont pas jointes à la pièce. Il y a toutefois des documents supplémentaires qui figurent à l’onglet 21 de la pièce A-3. Il s'agit de deux listes de noms. La première comprend 40 noms; il s'agit de l'annexe “ A ” mentionnée dans le certificat en date du 30 décembre 1983. La deuxième comprend 93 noms; il s'agit de l'annexe “ B ” mentionnée dans ce certificat. Les deux listes sont estampillées comme ayant été déposées et inscrites auprès du registraire des sociétés le 30 décembre 1983. Les seuls appelants dont le nom soit mentionné à l'annexe “ A ” sont Larry J. Lee et Gunnar K. Madsen. L'annexe “ B ” comprend seulement le nom des appelants Bruce Chutka, Rose Heinekey, Mary Madsen et Wallace Oppal.

[22] Je trouve que la preuve de M. Gill est obscure et parfois contradictoire en soi. Elle n'est pas convaincante. Si je ne m'abuse, il est allégué que quiconque signait un bulletin de souscription comme celui qui est décrit dans la pièce A-4 devenait ainsi “ general partner ”. Je pense que cela signifie qu'il devenait associé dans une société de personnes ordinaire du type envisagé dans la partie I de la Partnership Act de la Colombie-Britannique et non commandité dans une société en commandite.

[23] La majorité de ces associés n'étant pas liés à M. Gill, il est soutenu qu'il s'ensuit qu'on ne peut dire que les parties en cause dans l'opération d'achat-vente du matériel de transformation pour 6,85 millions de dollars avaient un lien de dépendance, malgré le fait que, sur les sept genres de bulletins de souscription de la pièce A-3 déposés en preuve par les appelants, cinq portent une date postérieure au 10 novembre 1982 et non la même date. En outre, comme je l'ai déjà mentionné au paragraphe 18, aucun de ces bulletins de souscription déposés en preuve par l'avocat des appelants n'était signé par un appelant, et, je le répète, aucun appelant n'a été appelé à témoigner au procès.

[24] M^me Lois J. Wilson (qui portait auparavant le nom de Ward) a témoigné qu'elle avait signé un bulletin de souscription le 9 novembre 1982. Il s'agit de l'un des sept bulletins de souscription mentionnés précédemment. Elle avait souscrit à deux unités à 6 250 $ chacune. En contre-interrogatoire, elle a admis qu'elle n'avait rien à voir avec la gestion de l'entreprise d'une société de personnes. Elle a également reconnu que, le 22 février 1983, elle avait signé un genre de bulletin de souscription comme celui de la pièce A-5.

[25] On a également dit au nom des appelants que tous ceux qui signaient un genre de bulletin de souscription comme celui de la pièce A-5 à partir de 1983 devenaient ainsi commandités dans une société en commandite. Encore là, on ne sait pas clairement s'il s'agissait de l'ITOLP, créée le 10 novembre 1982, ou de la société de personnes décrite dans les certificats “ modifiés ” qui sont mentionnés à l’onglet 13 de la pièce A-3, à l’onglet 17 de la pièce A-2 et à l’onglet 20 de la pièce A-3.

[26] Quoi qu'il en soit, en toute déférence, je ne puis considérer cette preuve comme pertinente par rapport à la question fondamentale dont la Cour est saisie dans les présents appels, à savoir si le ministre a commis une erreur en établissant une nouvelle cotisation pour ramener le montant de 6,85 millions de dollars à 422 000 $, soit la juste valeur marchande.

[27] Malgré la preuve quant à l'existence d'associés dans une société en nom collectif en 1982 devenus commanditaires en 1983, je suis d'avis qu'il s'agit d'un cas clair dans lequel l'IRRI a, le 10 novembre 1982, vendu le matériel de transformation à l'ITOLP pour 6,85 millions de dollars dans des circonstances dans lesquelles les parties à cette convention avaient un lien de dépendance. Le 10 novembre 1982, le matériel de transformation est devenu la propriété de l'ITOLP, et il n'a pas été établi que cette situation a cessé d'exister à un moment quelconque au cours de la période pertinente aux fins des présents appels6. Rien ne prouve que le certificat qui avait été déposé en conformité avec l'article 51 et qui portait création de l'ITOLP ait été annulé en conformité avec l'article 69 de la Partnership Act.

[28] Les appels sont rejetés.

Signé à Ottawa, Canada, ce 20^e jour de mars 1998.

D. H. Christie

J.C.A.C.C.I.

[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]

Traduction certifiée conforme ce 26^e jour d’août 1998.

Philippe Ducharme, réviseur

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