Date: 19991223
Dossiers: 97-3550-IT-G; 97-3554-IT-G
ENTRE :
DALLAS IAN HAY, CATHERINE ROSE HAY,
appelants,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée,
Motifs du jugement modifiés
Le juge O'Connor, C.C.I.
[1] Les appels en l'instance ont été entendus sur preuve commune à Victoria (Colombie-Britannique).
[2] Plusieurs représentants de Revenu Canada ont témoigné, ainsi que les appelants. De nombreuses pièces ont été déposées.
Questions en litige
[3] Il s'agit de déterminer si, pour les années d'imposition 1993, 1994 et 1995, M. Hay a le droit de déduire certaines pertes découlant de l'exploitation d'un chenil, d'une ferme (dans lequel cas, l'année 1993 n'est pas en cause) et d'activités de taxidermie/rédaction. Pour Mme Hay, seules les pertes découlant de l'exploitation agricole en 1994 et 1995 sont en litige et seules les pertes découlant de l'exploitation du chenil en 1995 le sont.
Faits
[4] Les faits importants sont les suivants :
Dans le calcul de son revenu pour 1993, 1994 et 1995, M. Hay a demandé la déduction des pertes d'entreprise suivantes relativement à ses activités agricoles (les “ activités agricoles ”), à ses activités canines (les “ activités canines ”) et à ses activités de taxidermie/rédaction (les “ activités de taxidermie/rédaction ”) :
1993 1994 1995
Pertes découlant des 4 818 $ 4 360,44 $ 17 752,03 $
activités canines
Pertes découlant des - 5 592 3 140,84
activités agricoles
Pertes découlant des 19 580 3 107 1 055*
activités de taxidermie/rédaction
*Activités de taxidermie seulement
M. Hay a subséquemment tenté de ramener les pertes découlant des activités agricoles déduites en 1994 à 3 371,35 $.
En 1994, Mme Hay n'a déduit aucune perte concernant les activités canines, elle a déduit le montant de 17 752,03 $ à cet égard en 1995; les pertes découlant des activités agricoles s'élevaient à 3 371,35 $ en 1994 et à 3 140,84 $ en 1995.
Mme Hay (anciennement Cathie Caze) et M. Hay se sont rencontrés en 1993 et se sont mariés par la suite.
Au mois de juillet ou au mois d'août 1994, M. et Mme Hay ont acheté une propriété située au 883, chemin Kangaroo à Victoria (Colombie-Britannique) (la “ propriété ”). On retrouvait, sur la propriété clôturée de 5 ou 6 acres, une résidence, une étable, un parc de fortune pour pigeons, des champs pour le dressage des chiens et de l'eau en abondance. Un autre parc a été construit en 1995. Il y avait également trois criques, des arbres fruitiers, 30 canards, 30 pigeons, 15 pintades, 6 chèvres, quelques poulets et un cheval. Le cheval et les chèvres permettaient de garder les mauvaises herbes et le gazon courts; certaines chèvres étaient aussi vendues. La propriété était dans un état pitoyable, et les appelants ont passé beaucoup de temps à en faire le ménage. D'autres parcs pour oiseaux ont été construits en 1997 et en 1998 (voir les pièces A-11-5, A-11-6 et A-11-7). Le nombre de chiens sur la propriété variait de temps à autre. En 1999, on en comptait approximativement 20, dont cinq à huit chiennes, qui servaient à la reproduction, et deux mâles titrés. Les autres chiens devaient être vendus comme chiens de chasse. M. Hay a témoigné que la propriété était un endroit idéal pour faire la reproduction et le dressage de chiens de chasse.
Les appelants ont acheté la propriété 325 000 $ et ont réuni environ 15 000 $ pour effectuer le versement initial et payer les droits de cession immobilière. Une hypothèque de 312 000 $ grevait la propriété. Les appelants y résident depuis qu'ils l'ont achetée et, pendant toutes les périodes pertinentes subséquentes, elle a été leur résidence principale.
En 1994 et 1995, la totalité de l'intérêt hypothécaire payé sur la propriété, soit 11 105 $ en 1994 et 25 207 $ en 1995, a été déduit à titre de dépense. En 1994, le montant de 11 105 $ a été attribué intégralement aux activités agricoles et, en 1995, un montant de 5 041,36 $ a été attribué aux activités agricoles et le solde, 20 165,78 $, aux activités canines.
En 1994 et 1995, le montant total des factures de services publics se rapportant à la propriété, soit 2 374 $ pour l'électricité en 1994 et 908 $ pour les services publics en 1995, a été déduit à titre de dépense découlant des activités agricoles.
Tout au long des années 1993, 1994 et 1995, M. Hay travaillait à temps plein au ministère de la Défense nationale. Il a expliqué qu'il travaillait essentiellement à contrat et qu'il pouvait être mis fin à son emploi à 30 jours d'avis. Au cours des années 1994 et 1995, Mme Hay travaillait comme technicienne de laboratoire dans un hôpital vétérinaire. Le revenu d'emploi de M. Hay s'élevait à près de 50 000 $ dans chacune des années 1993, 1994 et 1995. Le revenu de Mme Hay s'élevait à environ 24 600 $ en 1994 et 26 300 $ en 1995. Chaque semaine, M. Hay consacrait 63 heures aux activités canines et 18 à l'agriculture, et Mme Hay consacrait à ces activités, plus particulièrement aux activités canines, 30 heures par semaine. M. Hay consacrait à son emploi de 35 à 40 heures par semaine et Mme Hay, approximativement 32.
Dans les années 1980 à 1986, M. Hay a déclaré le revenu et les dépenses suivants relativement aux activités agricoles et canines combinées :
Ventes brutes Total des Pertes nettes Pertes agricoles
dépenses restreintes
1986 10 835 $ 18 749 $ (7 914 $) 0
1985 14 214 28 974 (14 760) 10 963
1984 4 653 42 400 (37 747) 0
1983 1 658 10 008 (8 350) 0
1982 2 350 9 085 (6 735) 0
1981 85 9 364 (9 279) 0
1980 58 3 161 (3 103) 0
Totaux 33 853 $ 121 741 $ (87 888 $) 10 963 $
Les activités canines consistaient à reproduire le retriever du Labrador, à vendre certains des chiots ainsi obtenus, à dresser d'autres chiens (y compris des chiens appartenant à des tiers) pour la chasse et à les vendre. Le dressage, qui a été décrit en détail par M. Hay et, dans une certaine mesure, par Mme Hay, est un long processus. En moyenne, il dure entre un et trois ans. En ce qui concerne les revenus tirés des ventes et du dressage, la preuve a révélé qu'un chiot pouvait être vendu 500 $ et un chien dressé, de 1 200 $ à 2 800 $ U.S. En 1999, le dressage des chiens appartenant à des tiers a rapporté, par mois, 325 $ CAN par chien (environ 300 $ dans les années en question).
Une vingtaine des chiens dressés par les Hay au fil des ans ont reçu 43 titres. Ces titres sont décernés à différentes étapes du dressage des chiens. Ainsi, un chien peut obtenir jusqu'à cinq titres, mais, en général, le chien qui obtient trois titres est un chien bien dressé. M. Hay a témoigné que son entreprise de reproduction et de dressage était une entreprise de calibre supérieur et se classait parmi les 10 meilleurs établissements du genre au Canada.
Mme Hay a témoigné dans les termes suivants :
[TRADUCTION]
Il y a aussi la quantité de labradors qui sont enregistrés, je crois que si quelqu'un a vérifié auprès du CKC, le retriever du Labrador est le chien le plus vendu en Amérique du Nord. C'est la race de chiens que nous produisons; nous voyons à ce qu'ils n'aient aucune tare héréditaire. Nous offrons des garanties, et nous nous sommes forgés une excellente réputation au cours des quatre ou cinq dernières années.
Qu'est-ce que je pourrais ajouter, sinon en ce qui concerne la popularité du labrador et une autre facette, si je puis dire, des activités du labrador, c'est-à-dire le club canin américain, qui organise des épreuves à Washington. Il y a le club canin uni, qui a pris naissance à Washington et qui est en voie de s'implanter au Canada, et nous avons accès à tous ces marchés. Non seulement pour les chiots, mais aussi pour les chiens dressés. Et cela aussi vient à peine de commencer, cette année, alors le marché prend de l'expansion et s'améliore. Le nombre de personnes qui veulent faire dresser leur chien, qui éprouvent des difficultés et qui nous les envoient pour dressage est deux fois plus élevé cette année que l'an passé et, l'an prochain, nous l'espérons, la clientèle doublera encore.
M. Hay a témoigné dans les termes suivants :
[TRADUCTION]
Au sujet de mes compétences, je suis juge qualifié pour les épreuves de chiens de chasse auprès du Club canin canadien, et donc habilité à juger jusqu'au niveau maximum, le plus élevé. Je suis aussi habilité aux États-Unis par le club canin uni; ces deux organismes ont jugé bon de me confier cette responsabilité en raison de mes connaissances des chiens.
Pour ce qui est du club canin uni, j'ai dû passer un examen et obtenir le parrainage d'un club américain, ce que j'ai fait. Donc, lorsque je parle de chiens, de retrievers rapportant sur le terrain, je sais ce dont je parle, et j'en ai fait la preuve.
[...]
Nous ne faisons pas la reproduction de chiens de moins de deux ans pour réaliser un profit, tant que le bon état des hanches n'a pas été attesté par la fondation orthopédique américaine, et que la qualité des yeux n'a pas été attestée par des ophtalmologistes qualifiés, de sorte que ces chiens ne sont porteurs d'aucune tare héréditaire qui pourrait être transmise aux chiots. Nous sommes des reproducteurs sérieux. Je participe au programme de reproduction depuis environ 20 ans, et aucun chien ne m'a jamais été retourné parce qu'il avait une dysplasie de la hanche ou un problème aux yeux. Je suis un reproducteur sérieux.
[...]
Cela, au cours des trois dernières années ou des trois dernières années et demie, représente, si je peux hasarder un chiffre, 2 000 demandes de renseignements concernant des chiots ou des chiens dressés ou le dressage même, ou concernant le nom d'un chenil de bonne réputation en vue d'acheter un retriever du Labrador si Truline n'en avait aucun sur place à ce moment-là. Puisque nous parlons de l'Internet, j'aimerais demander à la Cour, sans vouloir vous impressionner, de jeter un coup d'oeil au bas de cette page pour voir le nombre de fois où la page web de Truline Kennel a été consultée depuis cette date. Puis-je faire circuler cela, pour voir si le juge va l'accepter.
Me BASRAN : Non, monsieur le juge, je crois qu'il peut juste dire à la Cour combien de fois la page a été consultée.
Réponse : Oui, je vous en remercie. Au bas de cette page, on peut lire que la dernière mise à jour date du 30 septembre 1998 et que cette page a été consultée à 3 312 reprises depuis le 13 juillet 1998. Ce que cela prouve à la Cour, c'est qu'il y a un marché pour le produit conçu par Truline Kennels. Dans sa preuve, hier, Revenu Canada a démontré que nous avons les chiens pour livrer la marchandise, j'ai aujourd'hui montré que nous avons maintenant le marché.
[...]
J'aimerais maintenant aborder l'aspect du dressage chez Truline Kennels. Nous avons commencé en 1994. Notre chenil, et cela n'a pas été réfuté, a remporté plus de championnats pour les épreuves de chasse et de championnats sur le terrain que tout autre chenil au Canada. Il n'a pas été discrédité. Il se classera parmi les 10 meilleurs à tout le moins.
M. LE JUGE : Les 10 meilleurs quoi?
Réponse : Chenils, pour avoir remporté des championnats. Nous avons remporté 43 championnats sur le terrain avec des chiens nous appartenant ou appartenant au chenil, ou avec des chiens appartenant à des clients. D'autres dresseurs professionnels de retrievers au Canada ne peuvent probablement pas se vanter d'en avoir remporté autant. Pour me protéger, je dis, je garantis que nous sommes dans les dix meilleurs.
Dans la dernière partie de l'année 1994 et en 1995, les différents chiens, lorsqu'ils n'étaient pas à l'extérieur, étaient gardés au sous-sol de la résidence des Hay. Cependant, M. Hay a témoigné que les chiens avaient libre accès à toute la maison et que Mme Hay consacrait beaucoup de temps à les “ socialiser ” pour les habituer à la présence d'êtres humains.
À la fin de 1996 et au début de 1997, un chenil a été construit sur la propriété. M. Hay a cependant fait valoir qu'une entreprise canine avait été exploitée pendant toutes les années en question, même si les chiens avaient été gardés au sous-sol de la résidence. M. Hay a expliqué qu'il détenait les permis nécessaires du Club canin canadien pendant toutes les années en question. En d'autres termes, il n'était pas nécessaire de posséder un chenil distinct pour avoir une exploitation canine.
Mme Hay a affirmé qu'elle était dresseuse et reproductrice de chiens professionnelle et technicienne de laboratoire. Elle a témoigné également qu'elle et l'appelant avaient acheté la propriété sachant qu'ils allaient bientôt être tous les deux sans emploi, M. Hay exécutant des contrats d'une durée de 30 jours, et Mme Hay étant âgée de 47 ans et occupant un emploi où l'âge moyen est d'environ 25 ans. Elle a conclu qu'ils avaient besoin d'un revenu garanti pour les années à venir; ils ont donc décidé d'acheter la propriété et d'y exercer des activités canines et des activités agricoles.
Elle a témoigné également que le chenil était aujourd'hui prospère. Quant aux activités agricoles, les appelants ont changé d'orientation en 1996. Ils ne pouvaient continuer de fonctionner comme ils le faisaient en 1995 et dans les années antérieures. En 1996, ils se sont lancés dans l'élevage de gibier à plumes et de canards, qui sont vendus à des clubs canins. De plus, certains des oiseaux et des canards servaient au dressage des chiens pour la chasse. Mme Hay a témoigné en outre qu'elle avait commencé à s'intéresser aux chiens dès 1973, année au cours de laquelle elle avait fait la reproduction de chiens en tant que reproductrice et les avait dressés en plus d'aider d'autres personnes à dresser leurs chiens.
Il y a lieu de faire observer que Mme Hay n'a aucun intérêt pour les activités de taxidermie/rédaction et qu'elle n'est associée à 50 p. 100 dans les activités canines et les activités agricoles que depuis l'achat de la propriété en 1994. Elle n'a demandé la déduction d'aucune perte relativement à l'exploitation canine en 1994, déclarant qu'elle n'avait été lancée qu'à la fin de 1994.
Mme Hay a déclaré ceci également :
[TRADUCTION]
Réponse : Oui. J'imagine que l'expérience que j'ai acquise auprès des vétérinaires les 18 dernières années ou presque constitue ma contribution à notre entreprise. Nous n'avons à peu près aucuns frais de vétérinaire. Je m'occupe moi-même de presque tous les problèmes médicaux, sans difficulté. J'ai aussi la grande chance de travailler pour un vétérinaire; si j'ai besoin d'aide pour mes chiens, je paie un montant minimal. Par conséquent, nos dépenses à cet égard, en ce qui concerne Revenu Canada, sont pour ainsi dire nulles.
Pour ce qui est de la naissance des chiens, je fais presque toutes les mises bas. J'effectue le retrait de ce qu'ils appellent les ergots. Cette amputation est effectuée deux jours après la naissance; c'est l'équivalent d'un os chez l'être humain. Il faut faire cette amputation chez les chiens de chasse pour éviter les blessures plus tard.
Je m'occupe moi-même de la vaccination; sur le plan médical, presque tout est fait à la maison.
M. Hay a présenté un plan d'affaires, qui fait partie de la pièce A-7, selon lequel un profit devait être réalisé en 1998 et en 1999. Les projections sont optimistes, mais, au moins, elles appuient les intentions des appelants.
En 1995 et dans les années antérieures, les activités agricoles consistaient principalement à cultiver des légumes, à faire l'élevage de volailles (pintades, canards, pigeons et poules pondeuses) et à vendre des fruits, des légumes et des oeufs. Les ventes étaient faites principalement à des coemployés.
En ce qui concerne le changement d'orientation, M. Hay a déclaré ceci :
[TRADUCTION]
[...] En 1995 à peu près ou au début de 1996, nous avons constaté que nous n'allions nulle part. Nous croyions que les chèvres se vendraient bien, mais nous nous étions trompés, il n'y a pas vraiment eu de ventes, et le rapport du vérificateur indique que nous avions neuf chèvres étant donné que plusieurs femelles avaient avorté [...]
En 1996, nous avons décidé d'abandonner les activités agricoles et de nous lancer dans l'élevage d'oiseaux, de faisans et de canards en vue de vendre ceux-ci à des clubs canins, que ce soit des clubs d'épreuves de chasse ou des clubs d'épreuves sur le terrain.
En ce qui concerne les activités de taxidermie/rédaction, de 1989 à 1995, M. Hay a déduit les montants suivants :
Ventes Total des Perte nette Déduction pour Utilisation
brutes dépenses amortissement de la
maison à
des fins
commerciales
1995d 0 $ 1 055,87 $ (1 055,87 $) 1 019,87 $ 0 $
1994 27,52 3 134,13 (3 106,61) 1 447,13 2 533,81
1993 153,21 19 733,54 (19 580,33) 758,61 2 352,99
1992 1 606 12 198 (25 405) 0 0
1991 250 9 991 (19 264) 0 0
1990 1 5 475 (5 474) 0 0
1989 0 5 228 (5 288) 0 0
Totaux 2 037,73 $ 56 815,54 $ (54 777,81 $) 2 467 $ 4 886,80
d En 1995, seules les activités de taxidermie ont été déclarées. Au cours de toutes les autres années, les activités de taxidermie et les activités de rédaction ont été réunies.
En 1994, M. Hay a fait l'objet d'une vérification pour les années d'imposition 1991 et 1992, par suite de laquelle les pertes découlant des activités de taxidermie/rédaction en 1991 et 1992 ont été ramenées à 9 741 $ et à 10 592 $. Voyant cela, M. Hay a décidé de mettre un terme aux activités en question.
Dans la pièce A-7, dont il a affirmé la véridicité sous serment à l'audience, M. Hay a dit ceci :
[TRADUCTION]
RÉDACTION
J'ai commencé à rédiger des articles sur les activités de plein air (la chasse), et mon premier texte a été publié dans The Canadian Hunting Annual. Il en est résulté un problème propre au milieu de la rédaction. Aux États-Unis, l'auteur soumet ses articles à plusieurs revues. Si l'une d'elles est intéressée, elle entre en communication avec l'auteur pour acheter les droits de préemption. Le contribuable a soumis un article sur la chasse au chevreuil à des revues tant canadiennes qu'américaines. Quelle ne fut pas sa surprise de constater que l'un de ses articles avait été publié dans The Canadian Hunting Annual, étant donné surtout qu'il venait tout juste d'en vendre les droits à la revue Western Sportsman. Cela a vivement inquiété tant l'auteur de l'article que l'éditeur de la revue Western Sportsman. Pour empirer les choses, l'article en question a été publié dans le Canadian Hunting & Shooting Magazine deux ou trois mois plus tard. Il faut comprendre qu'à ce moment-là il n'existait au Canada aucune règle concernant les contrats de droits de préemption. D'autres articles que j'avais rédigés circulaient dans le “ milieu ”, et j'ai appris qu'aucune revue ne prendrait mes articles, au cas où quelqu'un d'autre serait en possession de mon travail et l'imprimerait. Il y a lieu, à ce stade-ci, d'expliquer quelque chose. Au Canada, l'auteur est censé soumettre son article à une seule revue à la fois, laquelle n'est pas obligée d'acheter l'article au moment de sa réception et peut le conserver indéfiniment. L'auteur ne reçoit paiement pour son article qu'au moment de la publication de celui-ci. Aux États-Unis, il est courant de soumettre un article à plusieurs revues, alors qu'au Canada (pour les revues de chasse en tout cas) on procède différemment. Je me suis retrouvé en quelque sorte sur la liste noire des éditeurs de revues de chasse. J'ai encore des articles en circulation et je n'ai aucun moyen de savoir quand ils seront publiés et même s'ils seront publiés.
Le contribuable a reçu des lettres indiquant que la qualité de ses textes répondait aux critères des éditeurs (des revues canadiennes seulement). Il a fallu un certain nombre d'années pour que la poussière retombe, et j'ai dû vendre l'article suivant à un prix réduit, uniquement pour essayer de regagner la confiance du “ milieu ”.
Il devenait manifeste, après la vérification de West Coast Taxidermy (1991 et 1992), que les déductions relatives à la chasse ne seraient pas acceptées à l'avenir. Par conséquent, aucun article sur les activités de plein air (la chasse) ne serait rédigé après cette vérification et les décisions de Revenu Canada à cet égard. Le contribuable a encore, sur disquette, des articles qui ont été rédigés dans les années qui ont précédé cette vérification. Comme il ne semblait pas y avoir d'avenir dans le domaine de la rédaction d'articles (de chasse), le contribuable a concentré ses énergies comme rédacteur à la production d'un ouvrage sur le dressage des retreivers. Il est sur le point d'en entreprendre la rédaction car tous les renseignements ont été recueillis.
M. Hay a produit également, sous la cote A-12, trois revues dans lesquelles des articles qu'il a rédigés ont été publiés. Ce sont le numéro de l'hiver 1991 du Hunting & Shooting, le numéro de septembre 1991 du Canadian Hunting Annual et le numéro du 15 septembre du Western Sportsman. Les deux articles parus en 1991 décrivent la même chasse, mais, au moins, il y a une preuve concrète que M. Hay a publié des articles.
Les Hay n'ont produit aucune déclaration pour les années 1996, 1997 et 1998, indiquant qu'ils attendaient l'issue des appels en l'instance.
Observations des appelants
[5] M. Hay soutient que, en tout temps, il s'attendait raisonnablement à tirer un profit des trois activités et que, essentiellement, il a été traité injustement par Revenu Canada, qui ne lui a accordé aucune période de démarrage. Il a déclaré en outre que toutes les sources de revenus et de pertes devaient être considérées comme une seule source puisqu'elles se rattachaient toutes à lui. En d'autres termes, pour obtenir une vue d'ensemble, il fallait tenir compte du revenu total et des dépenses comme s'ils découlaient essentiellement d'une seule activité, inclure le revenu de location, le revenu tiré d'un emploi et les autres revenus divers, et déduire les pertes des trois activités. L'appelant a fait valoir de plus que le vaste bagage et les nombreuses années d'expérience de Mme Hay et lui-même en tant que reproducteurs et dresseurs de chiens, le temps consacré aux activités, l'aide immense apportée par Mme Hay et les économies qu'elle avait permis de réalisées, devaient mener à la conclusion qu'il y avait une attente raisonnable de profit. Il a déclaré que, en 1996, le revenu brut tiré des activités canines et agricoles s'élevait approximativement à 7 600 $, mais il n'a fourni aucun détail des dépenses.
[6] Mme Hay soutient qu'elle n'a pas bénéficié de la moindre période de démarrage compte tenu du fait qu'elle n'avait commencé qu'au milieu de l'année 1994. Elle a souligné également que les résultats des activités canines s'étaient améliorés d'année en année à compter de 1996.
Observations de l'intimée
[7] L'avocat de l'intimée a cité la jurisprudence habituelle portant sur l'attente raisonnable de profit, en plus d'en faire l'analyse. Il a rappelé à la Cour les éléments suivants :
[TRADUCTION]
Les pertes nettes découlant des activités agricoles et canines ont totalisé 87 888 $ de 1980 à 1986, c'est-à-dire que les ventes se sont élevées à 33 853 $ et les dépenses totales, à 121 000 $, ce qui signifie que ces dernières étaient quatre fois plus élevées que les ventes. Donc, de 1980 à 1986, l'appelant n'avait pas la moindre possibilité de réaliser des profits. Il n'y a aucune preuve devant la Cour portant sur les années 1987 et 1988 parce que l'appelant ne peut se rappeler; il se souvient toutefois qu'il exerçait des activités canines, et il se souvient d'avoir déclaré quelque chose; il ne peut simplement pas préciser quoi.
Pour les années 1989 et 1990, les activités agricoles n'ont pas permis de tirer le moindre revenu. C'est indiqué dans les déclarations de revenus. Il y a eu des dépenses de 5 633 $ et de 2 175 $, il n'y a eu aucun revenu, mais les dépenses ont continué. Puis, en 1991, 1992 et 1993, rien n'est déclaré en ce qui concerne les activités agricoles, mais, en 1994 et 1995, en 1994 il y a une perte énorme de 17 369 $, qui se compose principalement de l'intérêt hypothécaire. Les appelants ont acheté cette propriété en août 1994; l'intérêt est calculé sur le montant de 312 000 $, le prix d'achat total étant de 325 000 $. Il s'agissait donc d'un achat très lourdement financé.
Les paiements d'intérêt représenteraient à eux seuls une lourde charge compte tenu du revenu que la ferme a rapporté et qu'elle pourra rapporter dans les années à venir. En 1994, le revenu était de 827 $ et l'intérêt hypothécaire s'élevait alors à plus de 11 000 $. Il n'y avait aucune chance de profit. En 1995, le revenu s'élevait à près de 3 000 $, mais les dépenses étaient de 10 500 $, alors encore une fois, il y a eu des pertes; elles s'élevaient à 7 500 $.
Monsieur le juge, je crois que nous devons faire preuve d'une très grande prudence en ce qui concerne les années 1996, 1997 et 1998. Lorsque l'appelant affirme qu'il a connu une mauvaise période ou qu'il a modifié ses plans et a changé d'orientation, je peux comprendre. J'accepte qu'il aurait pu changer son centre d'intérêt dans ces années subséquentes. Cependant, la question que la Cour doit trancher est celle de savoir si, dans les années 1993, 1994 et 1995, il y avait une attente raisonnable de profit. Il n'y a devant la Cour aucune donnée financière qui indique que l'entreprise agricole ou canine allait lui permettre de faire de l'argent en 1996, 1997 et 1998.
La pièce A-13, qui donne le détail des ventes brutes pour 1996, ne nous apprend rien du tout. Le montant de 7 600 $ au titre des ventes brutes est un montant d'argent qui, d'après l'appelant, n'est pas, n'a pas été déclaré à Revenu Canada, n'a fait l'objet d'aucune vérification, n'a été soumis à aucun examen. Il nous dit simplement que c'est ce qui s'est produit. Je n'ai aucune raison de douter qu'il a vendu des chiots ou des chiens pour ce montant, mais cela n'ajoute rien à la discussion si nous ignorons à combien s'élevaient ses dépenses cette année-là.
L'avocat a fait valoir également qu'il y avait dans les activités de M. Hay un élément personnel très fort.
[8] En ce qui concerne les activités de taxidermie/rédaction, l'intimée soutient ceci :
[TRADUCTION]
Je ne crois pas qu'il soit nécessaire de consacrer beaucoup de temps à la question de la taxidermie et de la rédaction. En 1994 et 1995, l'appelant n'a pas consacré de temps à ces activités, il n'y avait aucune source de revenus, il n'y avait aucune entreprise. Il est parfaitement clair que l'appelant n'avait aucune attente de profit, il n'y a pas consacré de temps, il n'y a consacré aucun effort. Le simple fait qu'il avait quelques biens qui, d'après lui, ont continué de s'amortir, ne rendait pas la déduction pour amortissement admissible. Il n'y a consacré aucun effort.
Il reste donc l'année 1993; en 1993, nous savons que des pertes importantes ont découlé des activités de taxidermie et de rédaction. De 1989 à 1995, les ventes se sont élevées à 2 600 $ et les dépenses, à 56 000 $ au total. La perte est de 55 000 $. Je veux dire, les chiffres sont impressionnants. Et, à mon avis, cela devrait créer, dès le départ, une très forte présomption qu'il n'y avait aucune attente raisonnable de profit.
Analyse et décision
[9] Le critère d'“ attente raisonnable de profit ” tire son origine de la définition exhaustive de “ frais personnels ou de subsistance ” énoncée à l'article 248 de la Loi.
“ frais personnels ou de subsistance ” Sont compris parmi les frais personnels ou de subsistance :
les dépenses inhérentes aux biens entretenus par toute personne pour l'usage ou l'avantage du contribuable ou de toute personne unie à ce dernier par les liens du sang, du mariage ou de l'adoption, et non entretenus dans le but ou avec l'espoir raisonnable de tirer un profit de l'exploitation d'une entreprise;
[...]
[10] Cette définition exhaustive est citée depuis plus de 40 ans par les tribunaux qui ont refusé aux contribuables la déduction de pertes subies dans le cadre d'un vaste éventail d'activités, initialement sur le fondement des dispositions que l'on retrouve maintenant aux alinéas 18(1)a) et 18(1)h) de la Loi de l'impôt sur le revenu (la “ Loi ”), qui prévoient qu'aucune déduction ne peut être faite relativement à des frais personnels ou de subsistance du contribuable ou à des frais qui ne se sont pas engagés en vue de tirer un profit d'une entreprise ou d'un bien.
[11] Dans l'arrêt Moldowan v. M.N.R., 77 DTC 5203, la Cour suprême du Canada a énoncé un certain nombre de facteurs qu'il faut prendre en considération pour déterminer si un contribuable a une attente raisonnable de profit relativement à une activité :
Une jurisprudence volumineuse traite de la signification de l'expression expectative raisonnable de profit, mais il ne s'en dégage aucune constante. À mon avis, on doit s'appuyer sur tous les faits pour déterminer objectivement si un contribuable a une expectative raisonnable de profit. On doit alors tenir compte des critères suivants: l'état des profits et pertes pour les années antérieures, la formation du contribuable et la voie sur laquelle il entend s'engager, la capacité de l'entreprise, en termes de capital, de réaliser un profit après déduction de l'allocation à l'égard du coût en capital. Cette liste n'est évidemment pas exhaustive. Les facteurs seront différents selon la nature et l'importance de l'entreprise[...]
[12] Depuis l'arrêt Moldowan, plusieurs décisions de la Cour d'appel fédérale nous ont offert une assistance considérable dans ce domaine. Dans l'arrêt Tonn et al. v. The Queen, 96 D.T.C. 6001, le juge Linden, s'exprimant pour la Cour, a dit ceci à la page 6008 :
[...] Le critère de l'arrêt Moldowan est plus strict que les critères de la fin commerciale prévus au paragraphe 9(1) et à l'alinéa 18(1)a). Tel qu'il est mentionné ci-dessus, ces critères exigent que le contribuable ait formé l'intention subjective de réaliser un bénéfice lorsqu'il engage une dépense. Cependant, selon le critère de l'arrêt Moldowan, cette intention doit également être raisonnable sur le plan objectif. En réalité, dans la plupart des cas, le critère objectif de l'arrêt Moldowan et les critères subjectifs découlant de la Loi ne donneront pas de résultats vraiment différents. Il est fréquemment possible de déduire l'intention subjective d'une analyse raisonnable des circonstances. Une personne qui invoque une intention subjective irréaliste ne sera peut-être pas crue. Habituellement, l'intention de réaliser un bénéfice doit être raisonnable pour qu'un tribunal l'accepte. [...]
Et, aux pages 6009 et 6010, il a dit :
Il appert d'un examen plus approfondi de la jurisprudence que cette interprétation est maintenant celle qui est retenue dans la plupart des cas. Les litiges dans lesquels le critère de “l'attente raisonnable de profit” est appliqué appartiennent à deux catégories. La première se compose des cas où l'activité reprochée se caractérise en grande partie par un élément personnel. Il s'agit de situations dans lesquelles le contribuable a investi de l'argent pour poursuivre une activité qui lui procure une satisfaction ou des avantages personnels, notamment sur le plan psychologique. L'exploitation de fermes d'élevage pour chevaux, la location d'unités en copropriété à Hawaï et en Floride ou de chalets de ski, l'affrètement de yachts, l'exploitation de chenils et ainsi de suite ont été considérés comme des activités de cette nature. Même si ces activités peuvent parfois être poursuivies comme s'il s'agissait d'une entreprise, les tribunaux ont généralement décidé qu'elles visaient avant tout des fins personnelles. Le désir de réaliser un bénéfice dans ce genre de situation n'est rien de plus qu'un voeu pieux ou un rêve impraticable et ne constitue qu'une intention secondaire liée à l'activité. En réalité, le contribuable cherche à subventionner le coût de ces activités en déduisant de son revenu ce qui constitue effectivement une dépense personnelle.
[13] Compte tenu des principes mentionnés précédemment, analyse faite de l'ensemble des témoignages, des pièces produites et des observations, je conclus que l'appelant ne pouvait raisonnablement s'attendre à tirer un profit des activités de taxidermie/rédaction puisque, pour l'essentiel, il n'a rien fait à cet égard au cours des années 1994 et 1995 et que, pour 1993, il n'a pas fait grand-chose. Je suis aussi influencé par les décisions de la Cour d'appel fédérale quant à l'importance qu'il faut accorder à l'existence d'un élément personnel et à la difficulté pour un contribuable de prouver l'existence d'une attente raisonnable de profit lorsque, pendant de si nombreuses années, il a subi des pertes. À mon avis, la preuve permet de conclure que ces activités étaient un passe-temps et non une entreprise.
[14] M. Hay se fonde beaucoup sur le bulletin d'interprétation IT-504R2. Toutefois, les bulletins d'interprétation ne formulent pas le droit. Ils ne peuvent non plus annuler la jurisprudence. Quoi qu'il en soit, le bulletin d'interprétation en question établit une distinction entre une entreprise et un passe-temps et, à mon avis, les activités en cause ici étaient un passe-temps.
[15] En outre, je dois conclure que, pour les années en question, les appelants ne pouvaient raisonnablement s'attendre à tirer un profit des activités agricoles. Il y avait eu des pertes au cours de chacune des années antérieures à 1996, et ce n'est qu'en 1996 que les appelants ont changé d'orientation et ont décidé de se lancer dans les activités d'élevage de gibier à plumes, qui donnent lieu à des ventes régulières. Il se peut très bien qu'ils aient eu une attente raisonnable de profit dans les années 1996 et suivantes, mais je l'ignore puisque aucune déclaration n'a été produite et que je n'ai pas les détails des revenus et des dépenses. Cependant, les appelants ne pouvaient raisonnablement s'attendre à réaliser un profit dans les années en question.
[16] Les ventes brutes, un facteur important dans la jurisprudence, étaient négligeables, et les pertes ont continué pendant nombre d'années. Les activités étaient trop modestes. Les ventes étaient faites principalement à des coemployés. Les contribuables consacraient surtout leur temps aux activités canines. Les appelants eux-mêmes ont mis fin aux activités agricoles antérieures en 1995 ou 1996, estimant qu'elles n'étaient pas rentables. Comment puis-je conclure qu'il y avait une attente raisonnable de profit dans les années visées par les appels?
[17] Les observations de M. Hay selon lesquelles toutes les sources de revenus devraient être considérées ensemble n'est pas soutenable. Chaque source doit être examinée séparément. Le revenu tiré d'un emploi est combiné à celui tiré des activités commerciales uniquement pour déterminer si le contribuable tire son revenu principalement de l'agriculture. Cette question n'était pas en litige en l'espèce.
[18] De plus, à mon avis, les appelants pouvaient raisonnablement s'attendre à tirer un profit des activités canines. Pour Mme Hay, cela ne s'applique que pour l'année 1995. Pour M. Hay, j'estime raisonnable d'appliquer cette conclusion à toutes les années en question, soit aux années 1993, 1994 et 1995.
[19] Mes motifs sont fondés sur les facteurs que constituent l'expérience et les compétences, sur les améliorations apportées aux activités canines au fil des ans, sur le temps consacré par les deux appelants à ces activités et sur une période de démarrage raisonnable, soit de l'année 1993, lorsque M. et Mme Hay ont fait équipe et ont adopté une démarche plus commerciale, jusqu'à l'année 1995 au moins. J'ai tenu compte également des capitaux investis, bien que le montant de l'emprunt fut très élevé. La preuve établit également que les appelants ont fait des efforts, que leur produit était commercialisable et qu'ils comptaient tirer un revenu des activités canines après leur retraite. À première vue, le fait de garder les chiens au sous-sol n'incite pas à conclure qu'il y avait un chenil, mais j'ai accepté les explications de M. Hay à cet égard.
[20] Cependant, les dépenses liées aux activités canines doivent être rajustées comme suit pour les motifs suivants.
[21] Les frais d'intérêt en 1994 doivent représenter la moitié de 25 $ (le montant déduit) + 11 105,10 $, ou 5 565,05 $, et les frais d'intérêt en 1995 doivent représenter la moitié de 20 165,78 $ (le montant déduit) + 5 041,36 $, ou 12 603,57 $, pour les motifs suivants. Compte tenu de l'ensemble de la preuve, plus particulièrement de celle qui a porté sur l'élevage des chiens dans la résidence et les endroits que les appelants ont utilisés pour exercer les activités canines ainsi que sur l'utilisation d'une importante portion du terrain pour le dressage, je conclus qu'il est raisonnable d'attribuer la moitié des montants en cause aux activités en question. En outre, puisqu'il a été déterminé que les activités agricoles n'étaient pas une source de revenus en 1994 et en 1995, il est raisonnable d'ajouter à l'intérêt les montants qui ont été attribués aux activités agricoles à cet égard, à savoir 11 105,10 $ en 1994 et 5 041,36 $ en 1995. Je ne crois pas que les mêmes motifs s'appliquent aux montants des services publics qui ont été imputés aux activités agricoles puisque la preuve ne justifie pas l'attribution de ceux-ci aux activités canines.
[22] Les frais de gestion et d'administration en 1995 doivent être de 197,97 $ (1 201,97 $ - 1 004 $) puisque les appelants n'ont pas établi l'existence du montant de 1 004 $. Quant aux outils de dressage de 205 $, je suis convaincu que les appelants ont engagé cette dépense.
[23] La déduction pour amortissement de 558,59 $ demandée en 1995 doit être ramenée à zéro puisqu'il a été disposé du bien auquel elle se rapportait.
[24] À mon avis, le paragraphe 18(2) de la Loi ne s'applique pas puisque la résidence était le principal lieu d'affaires dans le cas des activités canines.
[25] Compte tenu des rajustements qui précèdent, les pertes admissibles pour M. Hay sont de 9 925,49 $ en 1994 (soit les pertes de 4 360,44 $ qui ont été déduites + les frais d'intérêt supplémentaires de 5 565,05 $ qui ont été admis) et de 13 656,91 $ en 1995, et, pour Mme Hay, elles sont de 13 656,91 $ en 1995. Les pertes en 1993, soit 4 818 $, demeurent inchangées.
[26] En conséquence, les appels portant sur les activités agricoles et les activités de taxidermie/rédaction sont rejetés, mais les appels portant sur les activités canines sont admis, de sorte que les pertes découlant des activités canines, rajustées de la manière indiquée précédemment, sont déductibles, et l'affaire est déférée au ministre du Revenu national pour nouvel examen et nouvelle cotisation pour ces motifs. Étant donné le résultat partagé des appels, il n'y aura pas adjudication des dépens.
[27] Les présents motifs du jugement modifiés remplacent les motifs du jugement dans cette affaire datés du 23 décembre 1999.
Signé à Ottawa, Canada, ce 20e jour de janvier 2000.
“ T. P. O'Connor ”
J.C.C.I.
[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]
Traduction certifiée conforme ce 29e jour d'août 2000.
Benoît Charron, réviseur