Date: 19990309
Dossier: 97-2280-IT-G
ENTRE :
GEORGES SAARDI,
appelant,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
Motifs du jugement
Le juge Lamarre, C.C.I.
[1] L'appelant interjette appel d'une cotisation établie par le ministre du Revenu national (le « ministre » ) en vertu de la Loi de l'impôt sur le revenu (la « Loi » ) relativement à l'année d'imposition 1992.
[2] Dans cette cotisation, le ministre a traité comme une allocation de retraite le montant de 50 000 $ que l'appelant a reçu en 1992 de son ancien employeur aux termes d'un règlement à l'amiable, et l'a inclus dans le calcul du revenu de l'appelant en vertu du sous-alinéa 56(1)a)(ii) et du paragraphe 248(1) de la Loi.
[3] Le ministre soutient à titre subsidiaire que le montant de 50 000 $ doit de toute façon être inclus dans le calcul du revenu de l'appelant conformément au paragraphe 5(1) de la Loi. Le ministre a également imposé à l'appelant une pénalité de 4 843,96 $ en vertu du paragraphe 163(2) de la Loi.
[4] Pour établir la cotisation en question à l'égard de l'appelant, le ministre s'est fondé sur les hypothèses de fait énoncées dans les termes suivants au paragraphe 15 de la réponse à l'avis d'appel :
[TRADUCTION]
Entre 1984 et 1987, l'appelant a déménagé aux États-Unis et a travaillé soit pour M. Mahendra Patel, soit pour Performance Dyeworks Inc., soit pour MGM Textiles Industries Inc.;
à la fin du mois de novembre 1988, l'appelant a quitté son emploi;
l'appelant est par la suite revenu au Canada;
le 5 février 1989, l'appelant a intenté une action en justice à la Cour supérieure, no du dossier 500-05-000728-897, contre M. Mahendra Patel, Performance Dyeworks Inc. et MGM Textiles Industries Inc., réclamant les montants suivants :
87 750 $ au titre du salaire dû pour l'année 1984;
79 950 $ au titre du salaire dû pour l'année 1985;
72 150 $ au titre du salaire dû pour l'année 1986;
34 750 $ au titre du salaire dû pour l'année 1987;
25 000 $ au titre de la perte de profit lors de la vente de sa maison;
2 600 $ pour les frais de déménagement;
7 000 $ pour les frais médicaux;
le 17 février 1992, un règlement à l'amiable a été signé;
conformément au récépissé et quittance signé dans le cadre du règlement à l'amiable, un montant de 50 000 $ a été versé à l'appelant;
l'appelant était alors résident canadien;
pour l'année d'imposition 1992, l'appelant a déclaré un revenu imposable total de 7 500 $;
le troisième paragraphe du récépissé et quittance stipule que l'une des conditions essentielles du règlement est que les parties conviennent que les sommes versées conformément à celui-ci sont payées à titre de dommages-intérêts et que le demandeur ne recevra aucun feuillet T4 ni aucun autre relevé semblable aux fins de l'impôt sur le revenu.
[5] L'appelant soutient que le montant qu'il a reçu au titre du règlement est le remboursement des frais qu'il a engagés avant sa période d'emploi aux États-Unis et pendant celle-ci et ne constitue ni une allocation de retraite imposable aux termes du sous-alinéa 56(1)a)(ii) ni un revenu imposable en vertu du paragraphe 5(1) de la Loi. Subsidiairement, l'appelant soutient qu'il a engagé des frais de 16 354,37 $ dans le cadre de l'action en justice et que son revenu devrait être réduit d'autant. Le ministre ne conteste pas cette dernière prétention, si ce n'est que l'avocate de l'intimée est d'avis que l'appelant ne devrait pas avoir droit à ses frais si l'appel est admis pour ce seul motif puisque ce point n'a été soulevé que dans le cadre de l'appel interjeté devant la Cour et que, s'il avait été soulevé avant, les frais de justice en question auraient été pris en considération dans la cotisation. L'appelant a également fait valoir que, dans les circonstances, la pénalité était injustifiée.
Les faits
[6] J'ai entendu les témoignages de l'appelant et de M. Kam Lee, vérificateur des sociétés à Revenu Canada, qui a effectué la vérification de la déclaration de revenus de l'appelant. Les faits qui ont mené l'appelant à intenter une action en justice contre son ancien employeur, laquelle action s'est soldée par le versement du montant en litige, sont bien résumés dans la Déclaration qui a été déposée par l'appelant au greffe de la Cour supérieure du Québec en janvier 1989 et produite en l'espèce sous la cote A-1.
[7] S'il faut en croire l'appelant, c'est son ancien employeur, M. Mahendra Patel, qui lui a demandé de déménager aux États-Unis pour y ouvrir un atelier de teinture industrielle. Apparemment, l'appelant a accepté ce déménagement à la condition que son ancien employeur lui paie, en plus de son salaire régulier, tous les frais de déménagement et de réinstallation ainsi que les frais de scolarité supplémentaires qu'il devait assumer pour inscrire ses enfants dans différentes écoles. Il a également été convenu que l'ancien employeur fournirait à l'appelant et à sa famille une assurance pour soins médicaux aux États-Unis.
[8] Dans l'action intentée contre son ancien employeur, l'appelant a réclamé au total 309 200 $ US, dont 274 600 $ US au titre des salaires impayés. Le solde incluait un montant de 25 000 $ US pour perte de profit lors de la vente de la résidence de l'appelant à Montréal. Cette résidence, qui était au nom de l'appelant et de son épouse, a été mise en vente en 1984, après que la famille de l'appelant eut déménagé aux États-Unis. L'appelant a demandé 104 000 $ CAN pour la maison et il a obtenu 64 000 $ CAN. L'ancien employeur a pris en charge la location aux États-Unis d'une maison ayant une chambre à coucher et a versé à l'appelant le salaire de 250 $ par semaine avant que sa famille déménage aux États-Unis en septembre 1984. Trop à l'étroit, la famille a alors dû s'installer dans une plus grande maison, et l'ancien employeur a alors cessé de payer le loyer. À partir de ce moment-là, la famille n'avait plus que le salaire de l'appelant et le capital tiré de la vente de la résidence de Montréal pour vivre.
[9] Dans l'action en justice qu'il a intentée, l'appelant a aussi réclamé un montant de 2 600 $ US au titre des frais de déménagement engagés par les membres de sa famille lorsqu'ils ont quitté Montréal pour aller vivre aux États-Unis. Il a réclamé un autre montant de 7 000 $ US au titre des frais médicaux qu'il a engagés aux États-Unis pour sa fille, qui était malade à cette époque-là. L'appelant a expliqué que son ancien employeur leur avait remis, à lui et à sa famille, une carte d'assurance qui n'était pas valide.
[10] Le 17 février 1992, l'appelant a accepté un règlement à l'amiable et il a signé un récépissé et quittance (pièce A-2). Les parties ont convenu que ce document constituerait une transaction aux termes des articles 1918 et suivants du Code civil du Bas-Canada. L'appelant avait déjà refusé deux offres, l'une de 15 000 $ CAN et l'autre de 25 000 $ CAN, et il n'était apparemment pas disposé à accepter un montant inférieur à 50 000 $ CAN, qu'il estimait équivaloir au montant de sa perte personnelle. En contrepartie du montant de 50 000 $ CAN, qui est en fait le montant en litige en l'espèce, les parties se sont libérées mutuellement et définitivement de toutes actions ou réclamations de quelque nature que ce soit et ont en outre convenu que l'ancien employeur de l'appelant était dégagé de toute responsabilité à l'égard de toute réclamation possible de l'épouse de l'appelant ou de ses enfants. Aux termes de cette entente, l'appelant et son épouse se sont aussi engagés « à cesser et à s'abstenir de formuler et répéter des allégations » concernant l'ancien employeur de l'appelant et les sociétés liées à l'ancien employeur qui n'étaient pas des parties défenderesses à l'action intentée par l'appelant.
[11] Dans cette entente (pièce A-2), les parties ont convenu que l'une des conditions essentielles du règlement était que la somme payée constituait des dommages-intérêts et que l'appelant ne recevrait aucun feuillet T4 ni aucun autre relevé semblable aux fins de l'impôt sur le revenu.
[12] L'appelant a déclaré dans le cadre de son témoignage que son ancien employeur avait été impliqué dans une fraude aux États-Unis et que c'est la raison pour laquelle une clause de non-divulgation avait été insérée dans l'entente à la demande de l'ancien employeur. Quant au caractère non imposable du montant en question, l'appelant s'en est remis aux conseils de son avocat qui, à ce moment-là, lui a affirmé que le montant reçu constituait des dommages-intérêts et qu'il n'était donc pas imposable. C'est pourquoi l'appelant n'a pas déclaré ce montant dans sa déclaration de revenus. Il a déclaré qu'il n'avait pas beaucoup d'instruction (une cinquième année) et que, pour cette raison, il s'était fié aux conseils de son avocat.
[13] Au cours de la vérification, M. Lee a rencontré M. Mahendra Patel, qui lui a remis un feuillet T4 délivré au nom de l'appelant pour le montant de 50 000 $. M. Lee a reconnu que ce feuillet T4 n'avait pas été produit en 1992. Une lettre datée du 21 juillet 1993 et non signée par l'ancien employeur a été produite, avec le feuillet T4, sous la cote R-4. Apparemment, l'ancien employeur n'a pas inclus le paiement de 50 000 $ fait à l'appelant dans les résumés produits avant le 28 février 1993 parce que l'appelant n'avait pas donné son adresse ni son numéro d'assurance sociale.
Analyse
[14] L'intimée soutient que le montant de 50 000 $ doit être qualifié d'allocation de retraite et qu'il doit par conséquent être imposable entre les mains de l'appelant conformément au sous-alinéa 56(1)a)(ii) et au paragraphe 248(1) de la Loi.
[15] Définie au paragraphe 248(1), l'allocation de retraite s'entend d'une somme reçue notamment « à l'égard [ « in respect of » dans le texte anglais] de la perte par un contribuable d'une charge ou d'un emploi, qu'elle ait été reçue ou non à titre ou au titre de dommages ou conformément à une ordonnance ou sur jugement d'un tribunal compétent » .
[16] Il s'agit essentiellement de déterminer, en premier lieu, si le montant ainsi reçu était directement lié à la perte d'un emploi et, dans l'affirmative, s'il visait à indemniser l'appelant de cette perte. Si le montant a été reçu « à l'égard de » ( « in respect of » dans le texte anglais) la perte d'un emploi, il peut être qualifié d'allocation de retraite. Dans l'arrêt Nowegijick v. The Queen, 83 DTC 5041, le juge Dickson, de la Cour suprême du Canada, a dit ceci à la page 5045 :
À mon avis, les mots « quant à » [ « in respect of » ] ont la portée la plus large possible. Ils signifient, entre autres, « concernant » , « relativement à » ou « par rapport à » . Parmi toutes les expressions qui servent à exprimer un lien quelconque entre deux sujets connexes, c'est probablement l'expression « quant à » qui est la plus large.
[17] Il est vrai que, pour déterminer si la somme reçue par l'appelant était une allocation de retraite, les mots « à l'égard de » figurant à l'alinéa 248(1)b) « commandent que l'on considère une inclusion d'une large portée par rapport à la question de savoir ce qui constitue un lien suffisant entre la perte d'emploi et les sommes reçues » (voir Anderson v. The Queen, 98 DTC 1190, invoquée par l'avocate de l'intimée). Cependant, même en adoptant une interprétation aussi large, je ne crois pas que, dans la présente affaire, il y ait un lien suffisant entre la réception du montant d'argent par l'appelant et la perte de son emploi. L'appelant a reçu la somme en question du fait non pas de la perte de son emploi, mais plutôt du règlement qui a été conclu dans le cadre d'une action en justice qu'il a intentée contre son ancien employeur pour réclamer des montants qui lui étaient dus avant qu'il perde son emploi.
[18] De fait, l'objet de l'action en justice était d'obtenir les salaires non payés pendant que l'appelant travaillait pour l'ancien employeur et des dommages-intérêts pour les frais engagés par l'appelant après qu'il eut accepté l'offre de son ancien employeur de déménager et d'ouvrir un atelier de teinture industrielle aux États-Unis. Je conclus par conséquent qu'il s'agit en l'espèce d'un cas où les dommages-intérêts reçus n'étaient pas liés à la perte de l'emploi et ne peuvent être qualifiés d'allocation de retraite.
[19] Le ministre soutient subsidiairement que le montant de 50 000 $ est une rémunération visée au paragraphe 5(1) de la Loi. Pour être imposable aux termes du paragraphe 5(1), la somme reçue doit être un traitement, salaire et autre rémunération, y compris les gratifications, pour services rendus ou à rendre.
[20] La preuve a révélé que l'appelant avait accepté 50 000 $ CAN en règlement de l'action intentée contre son ancien employeur. L'appelant avait initialement réclamé 309 200 $ US, dont 274 600 $ US représentaient les salaires non payés. Le solde représentait le préjudice subi par l'appelant du fait de la perte de profit lors de la vente de sa résidence de Montréal, et les frais de déménagement ainsi que les frais médicaux qu'il a dû engager aux États-Unis parce que son ancien employeur ne lui avait pas fourni une assurance de soins médicaux valide. Le montant réclamé pour salaires non versés représentait 90 p. 100 de la réclamation totale, et le solde de 10 p. 100, des dommages-intérêts. L'appelant a accepté 50 000 $ CAN sur un montant de 366 866 $ CAN, c'est-à-dire approximativement 10 p. 100 du montant total réclamé. Dans le récépissé et quittance, l'appelant et son ancien employeur ont indiqué que l'une des conditions essentielles du règlement était que les parties conviennent que la somme payée par l'ancien employeur à l'appelant constituait des dommages-intérêts.
[21] Lors de son témoignage, l'appelant a expliqué qu'il avait refusé deux offres de son ancien employeur, de 15 000 $ et de 25 000 $ respectivement. Il a indiqué qu'il n'était pas disposé à accepter un montant inférieur à 50 000 $ puisque c'est ce qu'il estimait avoir perdu en acceptant un nouvel emploi aux États-Unis.
[22] À mon avis, la preuve permet de déduire, selon la prépondérance des probabilités, que la somme était destinée à indemniser l'appelant du préjudice qu'il avait subi en acceptant de déménager aux États-Unis pour assumer ses nouvelles fonctions. Pour arriver à cette conclusion, je me fonde également sur les remarques du juge La Forest dans l'arrêt Schwartz c. Canada, [1996] 1 R.C.S. 254, à la page 285, en ce qui concerne la répartition des dommages-intérêts par le ministre dans cette affaire :
Logiquement, le Ministre ne devrait pas être tenu de présenter, dans tous les cas où le litige porte sur la répartition d'une somme globale, un élément de preuve particulier équivalant à une expression explicite de l'intention des parties concernées à cet égard. Il doit cependant y avoir une certaine preuve, quelle qu'elle soit, qui permettra au juge de première instance de déduire, selon la prépondérance des probabilités, quelle partie de la somme globale était destinée à indemniser d'un préjudice donné.
[23] Dans la présente affaire, les parties au règlement à l'amiable étaient libres de régler leur litige de gré à gré et de qualifier cette transaction de manière à réduire au minimum l'impôt payable à cet égard. En l'espèce, 10 p. 100 du montant réclamé dans le cadre de l'action en justice a été versé à titre de dommages-intérêts, et l'appelant a convenu d'accepter une indemnisation dans cette proportion seulement. Ainsi que le juge Linden, de la Cour d'appel fédérale, l'a déclaré dans l'arrêt A. G. of Canada v. Hoefele, 95 DTC 5602, à la page 5606 :
Les faits de chaque affaire sont uniques, et les tribunaux doivent trancher en conséquence. C'est donc le simple bon sens qui incite le contribuable à tenir compte des conséquences fiscales de ses opérations financières et à monter celles-ci de façon à réduire le plus possible son obligation fiscale.
[24] En outre, je ne crois pas que la lettre non signée de l'ancien employeur, qui a été produite en preuve par l'intimée et où l'on peut lire qu'aucun feuillet T4 n'a été délivré à l'appelant parce qu'il a refusé de donner son numéro d'assurance sociale et son adresse, soit une preuve suffisante pour attaquer la crédibilité de l'appelant. Ce dernier a témoigné avec franchise, et il avait été témoin d'une conduite illégale de son ancien employeur. Il a dû intenter une action contre son ancien employeur parce que celui-ci n'a pas respecté les modalités d'emploi qui avaient été convenues avant que l'appelant commence son nouvel emploi aux États-Unis. Bien que je n'aie pas entendu la version de l'ancien employeur, je suis convaincu que l'appelant était en tout temps de bonne foi et qu'il s'est retrouvé dans une situation qu'il n'aurait pas pu prévoir.
[25] J'accepte donc le fait que le montant de 50 000 $ a été versé pour indemniser l'appelant de la perte qu'il a subie en acceptant de déménager aux États-Unis et que ce n'était pas le paiement d'un salaire impayé.
[26] De toute évidence, le montant des dommages-intérêts n'est pas imposable aux termes de l'alinéa 5(1)a) puisqu'il ne peut être considéré comme une rémunération pour services rendus. L'intimée n'a pas fait valoir qu'un avantage avait été conféré au sens du paragraphe 6(1) de la Loi. Quoi qu'il en soit, je ne crois pas qu'un avantage imposable ait été conféré à l'appelant. Ainsi que le juge Linden l'a dit dans l'arrêt Hoefele, précité, un montant reçu n'est pas imposable s'il n'a pas pour effet d'améliorer la situation financière de l'appelant, s'il est le remboursement d'une somme que l'employé aurait dû autrement « lui-même payer » . Pour reprendre les propos du juge Noël dans l'affaire Ransom v. M.N.R., 67 DTC 5235 (C. de l'É.) aux pages 5243 et 5244 :
[TRADUCTION]
Si, comme en l'espèce, l'employé risque d'être déplacé d'un endroit à un autre, les montants qu'il doit lui-même payer à cause de ces déplacements doivent être traités exactement comme des frais de déplacement ordinaires. L'employé est désavantagé au point de vue financier à cause de cet aspect particulier de son contrat de travail. Quand son employeur lui rembourse la perte ainsi subie, le montant versé ne peut être considéré comme une rémunération car, si l'employé ne recevait rien d'autre en vertu de son contrat de travail, il n'aurait rien reçu pour ses services. Au point de vue économique, il n'aurait reçu que le montant qu'il a dû payer à cause de son emploi.
Dans cette affaire, dont la décision a été citée et approuvée par la Cour d'appel fédérale dans l'arrêt Hoefele, il était question du remboursement par l'employeur à un employé du montant de la perte que ce dernier avait subie lors la vente de sa résidence, effectuée en raison de son nouvel emploi. Je suis d'avis que le même raisonnement s'applique aux frais de déménagement et aux frais médicaux.
[27] Comme l'a dit le juge Linden dans l'arrêt Hoefele, précité, à la page 5605, « [p]eu importe que la dépense soit engagée relativement à des frais occasionnés par l'accomplissement du travail, un déplacement lié à l'emploi ou l'emménagement dans un nouveau lieu de travail, tant que l'employeur ne paie pas les dépenses quotidiennes ordinaires de l'employé » . En l'espèce, parce que l'ancien employeur n'a pas fourni une assurance de soins médicaux valide ni payé les frais de déménagement, l'appelant a dû engager, du fait de son emploi aux États-Unis, des frais qu'il n'aurait pas eu à assumer s'il n'avait pas accepté cet emploi.
[28] Pour toutes ces raisons, je conclus que le montant de 50 000 $ reçu par l'appelant dans l'année d'imposition 1992 n'était pas imposable et que, par conséquent, l'appelant n'avait pas à l'inclure dans le calcul de son revenu pour cette année-là aux termes des paragraphes 5(1) et 248(1) et du sous-alinéa 56(1)a)(ii) de la Loi.
[29] En conséquence, l'appel est admis, avec frais, et la pénalité est annulée.
Signé à Ottawa, Canada, ce 9e jour de mars 1999.
« Lucie Lamarre »
J.C.C.I.
[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]
Traduction certifiée conforme ce 23e jour de décembre 1999.
Mario Lagacé, réviseur