Date: 19991022
Dossiers: 97-239-UI; 97-240-UI
ENTRE :
VILLE DE BEAUPORT,
appelante,
et
LE MINISTRE DU REVENU NATIONAL,
intimé.
Motifs du jugement
Le juge P.R. Dussault, C.C.I.
[1] Le dossier 97-239(UI) concerne un appel d’une évaluation relativement à des cotisations patronales d’assurance-chômage à l’égard de six employés ayant reçu une allocation de déplacements versée par l’appelante au cours de l’année d’imposition 1995. En établissant cette évaluation, le Ministre du revenu national a considéré que l’allocation reçue par chaque employé constituait un avantage imposable et ainsi que des cotisations patronales d’assurance-chômage devaient être versées par l’appelante à cet égard.
[2] Le dossier 97-240(UI) porte sur la même question à l’égard d’un autre employé de l’appelante.
[3] L’alinéa 3(1)d) du Règlement sur l’assurance-chômage (Perception des cotisations) est à l’effet suivant :
3.(1) Aux fins de la présente partie, la rémunération d’une personne provenant d’un emploi assurable correspond à toute rétribution, entièrement ou partiellement en espèces, qu’elle reçoit ou dont elle bénéficie et qui lui est versée par son employeur relativement à cet emploi, à l’exception :
...
de tout montant qui est exclu du revenu en vertu des alinéas 6(1)a) ou b) ou des paragraphes 6(6) ou (16) de la Loi de l’impôt sur le revenu.
[4] L’alinéa 6(1)b) de la Loi de l’impôt sur le revenu oblige l’inclusion dans le calcul du revenu d’un contribuable tiré d’une charge ou d’un emploi des sommes qu’il a reçues au cours de l’année à titre d’allocations pour frais personnels ou de subsistance ou à titre d’allocations à toute autre fin sauf les allocations mentionnées aux sous-alinéas 6(1)b)(i) à (ix).
[5] Le sous-alinéa 6(1)b)(vii.1) constitue l’une des exceptions. Il est libellé dans les termes suivants :
“ Les allocations raisonnables pour l’usage d’un véhicule à moteur qu’un employé — dont l’emploi n’est pas lié à la vente de biens ou à la négociation de contrats pour son employeur — a reçues de son employeur pour voyager dans l’accomplissement des fonctions de sa charge ou de son emploi. ”
[6] Le passage de la Loi qui suit la division 6(1)b)(ix)(B) se lit par ailleurs comme suit :
“ Pour l’application des sous-alinéas (v), (vi) et (vii.1), une allocation reçue au cours de l’année par le contribuable pour l’usage d’un véhicule à moteur dans l’accomplissement des fonctions de sa charge ou de son emploi est réputée ne pas être raisonnable dans les cas suivants :
l’usage du véhicule n’est pas, pour la fixation de l’allocation, uniquement évalué en fonction du nombre de kilomètres parcourus par celui-ci dans l’accomplissement des fonctions de la charge ou de l’emploi, ”
(non applicable.)
[7] D’abord, la loi n’établit pas ce qui constitue une allocation raisonnable aux fins du sous-alinéa 6(1)b)(vii.1). Deuxièmement et sous réserve de la présomption s’appliquant aux situations prévues aux sous-alinéas 6(1)b)(x) et (xi), aucun critère n’est indiqué pour déterminer ce qui constitue une allocation raisonnable non plus que pour établir les éléments dont il convient de tenir compte dans l’établissement d’une telle allocation ni dans quelle mesure. Par exemple, on peut penser qu’il est possible d’établir plusieurs taux, un barème ou une échelle de taux par kilomètre selon l’importance du kilométrage parcouru.
[8] On peut également penser que l’allocation devrait être établie en tenant compte des frais fixes et des frais variables, et du fait que ces frais puissent être différents d’une ville à une autre, d’une région à une autre ou d’une province à une autre. On peut ici se référer notamment au prix des assurances et de l’essence. Évidemment, le type de véhicule ou sa catégorie pourrait aussi être un élément pertinent tout comme le serait le genre de déplacements requis dans l’exercice des fonctions. On ne se déplace pas dans les régions nordiques ou isolées comme on le fait à Beauport, à Québec ou à Montréal. Je ne prétends pas être ici exhaustif. Je veux simplement souligner que l’établissement d’un taux ou plutôt d’un montant par kilomètre peut dépendre de nombreux facteurs et on aura à déterminer si le montant établi au kilomètre est raisonnable dans les circonstances. Il n’est pas non plus interdit de faire une estimation des coûts à partir de ceux établis pour un véhicule représentatif. Il y a, je crois, une certaine latitude dans les facteurs pertinents à considérer et dans l’établissement ou l’estimé des coûts pour en arriver à un taux ou à un montant par kilomètre qui soit “ raisonnable ”. Toutefois, par la suite, il faudra fixer chaque allocation en fonction de l’usage d’un véhicule spécifique et cette fixation ne peut être faite qu’en fonction d’un usage basé sur le nombre de kilomètres parcourus par un employé donné dans l’exercice de ses fonctions. C’est ici qu’intervient la présomption introduite dans le passage qui suit la division 6(1)b)(ix)(B) et au sous-alinéa 6(1)b)(x) de la Loi.
[9] D’abord, disons que l’utilisation des termes “ est réputée ne pas être ” établit une présomption absolue non susceptible d’être renversée. Il a été décidé à plusieurs reprises que l’utilisation de termes semblables à l’alinéa 251(1)a) de la Loi de l'impôt sur le revenu crée ce type de présomption irréfragable. On peut à cet égard se référer à la décision que j’ai rendue dans l’affaire Mona Al-Mosawer c. Le ministre du Revenu national [1998] A.C.I. no 549 (QL) et aux décisions auxquelles il est fait référence sur ce point.
[10] Les avocats des parties ont eu l’occasion de présenter leurs arguments sur l’interprétation de cette présomption ainsi que sur la raisonnabilité de l’allocation dans les présents dossiers.
[11] À mon avis, la question se résume à ceci : en réalité, pour qu’une allocation ne fasse pas l’objet de la présomption, il faut satisfaire à la condition énoncée, c’est-à-dire que pour la fixation de l’allocation, l’usage du véhicule soit uniquement évalué en fonction du nombre de kilomètres parcourus par le contribuable concerné dans l’accomplissement des fonctions de sa charge ou de son emploi.
[12] Il est donc clair au départ que c’est uniquement l’usage du véhicule qui importe aux fins de la présomption. On comprendra facilement que le fait pour un employé de rendre un véhicule qui lui appartient disponible aux fins de l’accomplissement des fonctions de sa charge ou de son emploi durant un certain nombre de jours par exemple n’est pas un critère fondé sur l’usage du véhicule. L’usage du véhicule devant être évalué uniquement en fonction des kilomètres parcourus dans l’accomplissement de ses fonctions par l’employé, on comprendra tout aussi facilement ici que l’usage du véhicule ne saurait être établi en tenant compte du nombre de jours d’utilisation dans l’exercice des fonctions. Mais il y a plus. La condition telle qu’énoncée paraît très claire : ce qui compte ce sont les kilomètres parcourus dans l’exécution des fonctions. Il s’agit des kilomètres réellement parcourus. Les approximations ou estimations n’ont pas leur place ici. Il faut être précis et rigoureux et tenir les registres appropriés.
[13] En fait, l’expression “ uniquement en fonction des kilomètres parcourus ” laisse bien peu de place à l’interprétation. En utilisant les mots “ uniquement ” et “ kilomètres parcourus ”, on doit présumer que le législateur n’a pas voulu parler pour ne rien dire. Ainsi, faire une extrapolation des kilomètres parcourus par un employé dans l’exécution de ses fonctions pour une année entière à partir des kilomètres réellement parcourus au cours d’une période de référence d’une semaine, d’un mois ou même de trois mois peut constituer ou non une méthode valable pour faire une estimation réaliste dépendant des circonstances particulières, telles les heures travaillées, régulières ou supplémentaires, les déplacements requis selon la nature du travail, le travail saisonnier, les situations d’urgence, etc., etc. En tout état de cause, il s’agit toujours d’une estimation dont l’aspect réaliste demeure aléatoire ou problématique à cause de nombreux facteurs pouvant affecter tant la période de référence que celle pour laquelle on fait l’extrapolation. Si chacun pouvait se contenter de faire une estimation à partir d’une période de référence qu’il choisit, on se demande bien comment il serait possible de vérifier, avec un minimum d’exactitude, l’aspect réaliste d’une telle estimation.
[14] Je ne crois pas que c’est ce que le législateur a choisi. Au contraire le texte est clair. On exige que l’usage du véhicule soit évalué en fonction des kilomètres parcourus, rien d’autre. Une estimation annuelle, fut-elle basée sur les kilomètres parcourus au cours d’une période de référence de trois mois, ne satisfait pas à cette condition.
[15] Or, dans les présents cas, la preuve présentée sur le système d’allocations d’automobile de l’appelante révèle au moins deux anomalies par rapport à la condition énoncée au sous-alinéa 6(1)b)(x) de la Loi de l’impôt sur le revenu, anomalies dont le procureur de l’intimé a d’ailleurs fait état.
[16] Pour une description du système adopté par l’appelante, je me réfère au témoignage de M. Louis-Philippe Hébert, directeur général adjoint et directeur du Service du personnel et des communications de la Ville de Beauport ainsi qu’aux documents soumis en preuve et plus particulièrement à la politique générale de la ville concernant les allocations d’automobile numéro PG-45j en vigueur au 31 décembre 1987 et dont la date indiquée est le 16 mars 1992 (pièce I-1).
[17] Au début des années ’80, la Ville de Beauport prit la décision de se départir de son parc automobile de quelques 40 véhicules considéré trop onéreux et d’instaurer une politique au terme de laquelle on demanderait aux employés concernés de fournir, moyennant indemnité, leur propre véhicule pour l’exercice de leurs fonctions. La politique générale concernant les allocations d’automobile mentionnée plus haut daterait de cette époque et n’aurait subi que des modifications mineures depuis. Les allocations versées aux employés de l’appelante en 1995 et qui font l’objet des présents litiges l’ont été en conformité avec les dispositions énoncées à cette politique générale.
[18] Disons d’abord que l’article 1 de cette politique traite de l’employé qui n’utilise son automobile personnelle dans l’exercice de ses fonctions qu’occasion-nellement. Il s’agit d’un employé qui utilise ainsi son automobile pour 1 600 kilomètres ou moins par année. Un tel employé reçoit une indemnité de 0,30 $ du kilomètre parcouru avec un minimum de 2,75 $ pour chaque jour d’utilisation. L’indemnité versée à ces employés ne fait pas l’objet du présent litige.
[19] Le litige concerne certains employés qui sont considérés faire un usage habituel de leur automobile, c’est-à-dire selon les termes de l’article 2.02, ceux dont les fonctions exigent qu’ils parcourent plus de 1 600 kilomètres annuellement.
[20] L’article 2.03 précise que “ l’employé dont le travail exige, selon l’évaluation de l’employeur, l’usage régulier de son véhicule, reçoit le paiement des allocations prévues à l’annexe “ A ” pour l’une des 12 catégories en vigueur. ”
[21] Pour l’année 1995, l’annexe A prévoyait une allocation annuelle d’un montant prédéterminé pour chacune des 12 catégories. Les catégories sont établies selon des fourchettes de kilométrage de la manière suivante :
ANNEXE A
Montant
d’allocation
Kilométrage parcouru du 95-01-01 Montant
Catégories annuellement au 95-12-31 mensuel
1 de 1 600 à 2 140 1 438,94 $ 119,91 $
2 de 2 141 à 2 680 1 926,27 $ 160,52 $
3 de 2 681 à 3 220 2 474,50 $ 206,21 $
4 de 3 221 à 4 800 3 216,30 $ 268,03 $
5 de 4 801 à 6 400 3 717,16 $ 309,76 $
6 de 6 401 à 8 000 4 224,78 $ 352,06 $
7 de 8 001 à 9 600 4 732,41 $ 394,37 $
8 de 9 601 à 11 200 5 240,03 $ 436,67 $
9 de 11 201 à 12 800 5 750,36 $ 479,20 $
10 de 12 801 à 14 400 6 253,91 $ 521,16 $
11 de 14 401 à 16 000 6 761,55 $ 563,46 $
12 de 16 001 et plus 7 269,17 $ 605,76 $
Service du personnel
95-02-06
[22] Comme on peut le constater, les employés parcourant avec leur véhicule un kilométrage différent reçoivent la même allocation si le nombre de kilomètres parcourus se situe à l’intérieur d’une même fourchette ou catégorie.
[23] Quant au nombre de kilomètres dits “ parcourus ” par chaque employé, il résulte en réalité d’une estimation des kilomètres parcourus à partir des kilomètres réellement parcourus durant une période de référence de trois mois au cours de laquelle le kilométrage réel est déterminé pour les jours ouvrables puis projeté sur le nombre de jours ouvrables de l’année à l’exclusion des vacances. L’allocation annuelle prévue pour une catégorie donnée selon le kilométrage annuel ainsi estimé est ensuite versée mensuellement à l’employé. Selon l’article 2.13, l’employé peut continuer de toucher l’allocation pour une période d’un mois additionnel s’il est absent pour cause de maladie.
[24] Ajoutons que l’article 2.08 prévoit qu’un employé peut demander un changement de catégorie aux conditions qui sont précisées dans les termes suivants :
Suite à des modifications réelles ou présumées dans l’usage du véhicule d’un employé dans l’exercice de ses fonctions, l’employeur ou tout employé bénéficiaire peut demander une reclassification relative au paiement de l’allocation de l’une des douze (12) catégories en vigueur.
Dans ce cas, l’employé en question doit remplir un rapport hebdomadaire de kilométrage pour une période de trois (3) mois afin de justifier sa reclassification. De même, le directeur du service, pour fins de vérification, peut demander à un employé de remplir le rapport hebdomadaire de kilométrage pour une période déterminée.
Dans le cas où une reclassification devient nécessaire, à la suite du rapport de kilométrage prévu plus haut, cette reclassification prend effet rétroactivement à la date du début du rapport de kilo-métrage.
[25] Quant à l’établissement du montant de base de l’allocation, précisons qu’il a été déterminé à partir d’une étude du CAA-Québec sur les coûts d’utilisation d’une automobile intermédiaire neuve parcourant 20 000 kilomètres annuellement et dont les frais fixes annuels s’élevaient à 6 650 $ en 1995. Selon M. Hébert, un pourcentage de ce montant variant de 20 % à environ 80 % constitue le montant de base pour chacune des 12 catégories et un montant d’environ 0.087 $ du kilomètre est ensuite ajouté pour tenir compte des frais variables tels l’essence et l’entretien, etc. Aux fins du calcul de ces frais variables, on prend simplement le nombre de kilomètres se situant au point milieu de chacune des catégories. L’allocation annuelle applicable à chaque catégorie est la somme du montant établi pour les frais fixes et de celui établi pour les frais variables. L’utilisation des données moyennes du CAA-Québec pour une automobile de classe intermédiaire est selon M. Hébert pertinente en ce sens qu’il s’agit du type de véhicule que les employés concernés de l’appelante doivent généralement mettre à la disposition de celle-ci dans l’exécution de leurs fonctions puisque plusieurs doivent transporter du matériel ou de l’équipement à cette fin.
[26] Selon M. Hébert, la détermination du pourcentage du montant de base relatif aux frais fixes applicables à chacune des catégories a fait l’objet de négociations avec les différents syndicats.
[27] Voilà pour l’essentiel, les caractéristiques du système d’allocations d’automobile qui a été utilisé par l’appelante pour verser les allocations qui font l’objet du présent litige.
[28] On constate ici, comme je le signalais plus haut, au moins deux anomalies qui font que l’exigence indiquée au sous-alinéa 6(1)b)(x) de la Loi de l'impôt sur le revenu n’est pas respectée.
[29] Premièrement, l’usage du véhicule n’est pas établi uniquement en fonction des kilomètres parcourus puisque pour verser l’allocation, l’appelante ne tient compte que d’une estimation des kilomètres parcourus annuellement à partir d’une extrapolation des kilomètres réellement parcourus au cours d’une période de référence de trois mois.
[30] Deuxièmement, le nombre de kilomètres annuels ainsi estimés pour le véhicule utilisé par chaque employé est placé dans l’une des 12 catégories, ce qui fait en sorte que l’usage de chacun des véhicules est ramené, pour la fixation de l’allocation, à celui déterminé pour une catégorie entière selon la fourchette indiquée pour cette catégorie.
[31] L’usage d’un véhicule est ainsi évalué non pas en fonction uniquement des kilomètres parcourus par l’employé particulier recevant l’allocation mais plutôt sur une base collective en fonction des 12 catégories créées.
[32] Il n’y a pas plus de mérite à établir 12 catégories plutôt que deux ou trois. Ainsi, un système prévoyant que tous les employés ayant utilisé leur véhicule dans l’exercice de leurs fonctions en parcourant 5 000 kilomètres ou moins recevront une allocation de 2 000 $ et que ceux parcourant plus de 5 000 kilomètres recevront une allocation de 4 000 $ n’est pas plus conforme à l’exigence de la Loi que le système établi par l’appelante. Dans les deux cas, l’usage du véhicule n’est pas évalué sur une base individuelle uniquement en fonction des kilomètres parcourus par un employé donné dans l’exercice de ses fonctions. Un tel système est très différent d’un autre qui prévoirait un montant de 0,40 $ par kilomètre pour les 5 000 premiers kilomètres et de 0,35 $ par kilomètre pour les kilomètres suivants. Il s’agirait ensuite d’établir l’allocation de chaque employé en fonction du nombre de kilomètres réellement parcourus par lui dans l’exercice de ses fonctions. Un tel système serait susceptible de satisfaire aux exigences de la Loi et pourrait même être plus raffiné comme je l’ai souligné plus haut. Les sommes versées le seraient à titre d’allocation dont les caractéristiques seraient respectées et que l’on doit distinguer d’un simple remboursement des dépenses réelles engagées ou d’une avance versée à cet égard.
[33] À mon avis, les deux anomalies relevées suffisent pour conclure que l’allocation versée par l’appelante à chacun des employés concernés par les présents appels au cours de l’année d’imposition 1995 ne satisfait pas à l’exigence du sous-alinéa 6(1)b)(x) de la Loi de l'impôt sur le revenu sans qu’il soit nécessaire de pousser plus loin l’analyse des autres caractéristiques de cette allocation. En conséquence, la présomption établie dans le passage qui suit la division 6(1)b)(ix)(B) est applicable avec la conséquence que l’allocation est réputée ne pas être raisonnable aux fins du sous-alinéa 6(1)b)(vii.1). Ceci étant, il ne s’agit pas d’une allocation exclue du revenu du contribuable en vertu de l’alinéa 6(1)b) de la Loi de l'impôt sur le revenu. Ainsi, l’appelante devait payer des cotisations patronales à l’égard de l’allocation pour chacun des employés visés tel que prévu par l’article 3. du Règlement sur l’assurance-chômage (Perception des cotisations).
[34] En conséquence de ce qui précède, les appels sont rejetés et les évaluations de l’intimé sont confirmées.
Signé à Ottawa, Canada, ce 22 octobre 1999.
“ P.R. Dussault ”
J.C.C.I.