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Référence : 2006CCI169 |
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Date : 20060616 |
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Dossier : 2005-312(IT)I |
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ENTRE : |
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MICHELINE BRUNET, |
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appelante, |
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et |
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SA MAJESTÉ LA REINE, |
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intimée. |
MOTIFS DU JUGEMENT
(Prononcés oralement à l'audience le 23 novembre 2005,
à Montréal (Québec), et modifiés pour plus de clarté et de précision.)
Le juge Archambault
[1] Madame Micheline Brunet interjette appel d'une cotisation établie par le ministre du Revenu national (ministre) à l'égard des années d'imposition 1993 à 2002. Comme moyen préliminaire, l'intimée a fait valoir que la Cour n'avait pas compétence pour entendre les appels relatifs aux années 1993 à 2000 parce qu'aucun avis d'opposition n'avait été produit par madame Brunet. La preuve a révélé, en effet, que madame Brunet n'avait produit aucun avis d'opposition à l'égard de cette première période, puisqu'il n'y a pas eu de nouvelles cotisations pour les années 1993 à 2000. Elle avait tenté plutôt d'obtenir un redressement pour ces années, désirant que le ministre lui accorde, dans le calcul de son revenu tiré d'une entreprise, la déduction de certaines dépenses qu'elle aurait engagées dans un projet d'entreprise (projet).
[2] Pour qu'elle puisse interjeter appel devant cette Cour à l'égard des années 1993 à 2000, il est clair qu'il aurait fallu qu'elle ait produit d'abord un avis d'opposition, tel que l'exige l'article 169 de la Loi de l'impôt sur le revenu (Loi). Comme cela n'est pas le cas, la Cour n'a pas compétence pour modifier les cotisations établies à l'égard de cette période.
[3] C'est à la suite d'un questionnaire auquel madame Brunet a répondu que le ministre a réalisé qu'en fait les pertes d'entreprise dont il avait accordé la déduction pour les années 2001 et 2002 n'étaient pas déductibles. À l'égard de ces deux années d'imposition, la compétence de la Cour n'est pas en litige car des avis d'opposition ont été produits. La question est de savoir si c'est à bon droit que le ministre a refusé la déduction des dépenses qui ont été engagées par madame Brunet dans le cadre du projet.
[4] Pour établir sa cotisation, le ministre a tenu pour acquis les faits suivants, énoncés au paragraphe 9 de la Réponse à l'avis d'appel :
a) pendant les années d'imposition en litige, l'appelante était à l'emploi de la société Goodyear Canada, y travaillant quarante (40) heures par semaine; [admis]
b) l'appelante, pour les années d'imposition en litige, déclarait une rémunération brute annuelle de 35 000 $, tandis que son conjoint n'a jamais déclaré de revenu annuel dépassant 5 0000 $ depuis 1987; [admis]
c) l'appelante, pendant les années d'imposition sous litige, n'a déclaré aucun revenu brut provenant des activités économiques dans le domaine du tourisme et de l'immobilier; [admis]
d) suite à la réponse de l'appelante au questionnaire que le ministre lui avait envoyé le 21 juillet 2003, il devint évident qu'aucune entreprise n'a démarré : [nié]
i) aucune structure organisationnelle n'a été établie pour permettre des activités préliminaires essentielles, [nié]
ii) le genre d'activité devant être exercée n'a pas clairement été établi, [nié]
iii) aucune transaction comportant un risque de nature commerciale n'a été effectuée, [nié]
iv) aucune preuve n'a été soumise tendant à démontrer que des expertises, études et négociations avaient été entreprises, [nié]
v) l'appelante a répondu que son projet immédiat consiste à acquérir un hôtel important comptant 360 chambres et une quarantaine de salles. [admis]
[5] Madame Brunet n'était pas présente à l'audience. Seul son mari, monsieur Gaétan Brunet, a témoigné. La preuve a révélé que ce dernier, qui a été douanier de 1957 à 1971, avait exploité durant deux périodes distinctes, par l'intermédiaire de deux sociétés par actions, des entreprises dans le domaine de la vente, de la réparation et de la location de véhicules récréatifs. Lors de la première période, soit de 1967 à 1978, il s'agissait essentiellement de la vente, de la réparation et de la location de roulottes ou de tentes-roulottes. Cette première entreprise a fermé ses portes pour des motifs qui n'ont pas été mentionnés à l'audience. La deuxième entreprise, exploitée à Laval et à Mirabel de 1979 à 1986, consistait en la vente, la réparation et la location d'autocaravanes. Cette entreprise aurait vendu entre 100 et 150 véhicules.
[6] Monsieur Brunet semble avoir été le principal promoteur du projet, qui a été concocté entre 1990 et 1993. Durant la période de 1993 à 2002, madame Brunet travaillait à temps plein au sein d'une tierce entreprise. Le projet, tel que je l'ai compris, visait à établir un centre touristique permanent dont la mission serait de guider les voyageurs, que ce soit ceux de l'extérieur de la province ou ceux du Québec, afin de les aider à mieux planifier leurs vacances. Voici d'ailleurs la description que l'on trouve au début d'un résumé du projet (pièce A-1, Plan A, p. 1 du Résumé du projet) :
La Cité Internationale du TourismE [sic] est un projet unique qui se veut le seul point d'intérêt permanent de tourisme au monde. Plusieurs emplacements pour ce projet sont envisagés. CITE aura des retombées gigantesques et, en quelques mots, ce résumé vous permettra d'en saisir l'essentiel et de constater l'énorme potentiel de développement économique de ce projet.
[7] Le projet est en effet très ambitieux. En plus de l'installation de pavillons où seraient conviés des gouvernements et des grossistes étrangers voulant promouvoir le tourisme dans leur pays respectif, le projet envisage la construction d'environ 20 000 condos destinés à la location à court terme, d'environ 5 000 condos destinés à la location à moyen et à long terme (de trois à huit mois), et d'une dizaine d'hôtels de luxe qui totaliseraient 5 000 chambres (pièce A-1, Plan A, Liste partielle des futures réalisations). Un autre plan a été élaboré en cours de route; il visait l'acquisition du Château Mirabel, un hôtel de 360 chambres et de 40 salles. Monsieur Brunet a indiqué que le projet ne pouvait débuter tant que le financement nécessaire n'aurait pas été trouvé. Monsieur et madame Brunet n'avaient pas eux-mêmes des ressources suffisantes pour réaliser le projet. Selon monsieur Brunet, il fallait obtenir des subventions gouvernementales.
[8] Les démarches de monsieur Brunet se sont limitées essentiellement à établir des contacts avec les différents gouvernements aux niveaux municipal, régional et provincial. Le but était d'intéresser ces gouvernements au projet.
[9] En réponse à la question « Êtes-vous le seul propriétaire de l'entreprise? » apparaissant au questionnaire que lui avait envoyé le ministre, madame Brunet a répondu par lettre que les propriétaires étaient son époux et elle. Monsieur Brunet a reconnu lors de son interrogatoire que c'est lui-même qui avait rédigé les réponses pour madame Brunet. Quand on lui a demandé de préciser comment les profits et les pertes devaient être partagés, monsieur Brunet a été incapable de le dire. Il s'est contenté d'affirmer que chacun avait droit à 100 %. J'en conclus que monsieur et madame Brunet ne faisaient qu'un dans cette activité. Par contre, force m'est de constater que c'est seulement madame Brunet qui a réclamé la déduction des dépenses reliées au projet, vraisemblablement parce que madame Brunet était la seule qui avait des revenus d'autres sources suffisants pour pouvoir les déduire.
[10] Les pertes déduites par madame Brunet correspondent en grande partie à des dépenses qu'on pourrait qualifier de personnelles. Lorsqu'on les analyse, on peut constater que 25 % du loyer versé pour la maison unifamiliale des Brunet a été déduit comme dépense. Monsieur Brunet a soutenu que ce pourcentage était raisonnable compte tenu de l'espace occupé aux fins du projet.
[11] À ces dépenses de loyer s'ajoutent des frais d'électricité, de chauffage, de téléphone et d'automobile. Le même pourcentage a été appliqué à toutes ces dépenses. En ce qui concerne les frais d'automobile, notamment, pour 2001 il s'agit d'un montant de 1 825 $ et pour l'année 2002, le montant s'élève à 2 364 $. Monsieur Brunet a été incapable d'établir le kilométrage parcouru pour démarrer le projet. Toutefois, 25 % du total lui apparaissait raisonnable.
[12] Quant aux dépenses qui n'ont pas nécessairement l'apparence de dépenses personnelles, il y a des frais de bureau de 200 $ et des frais de « représentation » de 120 $ pour 2001. Pour 2002, on trouve aux mêmes postes des frais de 457 $ et de 436 $ respectivement.
[13] Compte tenu de toutes les démarches que monsieur Brunet a faites et des sommes réclamées comme déductions, je ne peux m'empêcher de constater que le montant attribué aux frais de représentation paraît bien mince pour un projet d'une telle envergure. Il faut dire, cependant, que monsieur Brunet se limitait à des démarches auprès des différents gouvernements pour faire avancer son projet.
[14] En 2005, au moment de l'audition des appels, le projet ne m'apparaissait pas beaucoup plus avancé qu'il ne l'était au cours de toute la période de 1993 à 2001. Monsieur Brunet a indiqué qu'il espérait toujours rencontrer des personnes qui lui permettraient de rencontrer le ministre du Tourisme et la ministre des Affaires municipales. Après toutes ces années, soit environ une douzaine, on ne sait toujours pas si des subventions pourront être obtenues pour faire avancer le projet. Mentionnons, toutefois, que monsieur Brunet avait tenté d'obtenir des subventions pour financer l'acquisition de ses autocaravanes dans le cadre de son entreprise précédente, mais que ses démarches, malheureusement pour lui, n'ont pas eu de succès : on ne lui a jamais consenti de telles subventions.
[15] Bien qu'il croie avec beaucoup de sincérité au succès du projet, monsieur Brunet reconnaît lui-même que cette entreprise n'a pas encore démarré. Cette constatation se fonde sur une réponse qu'il a donnée à l'audience dans laquelle il indiquait que, quand ils établiraient cette entreprise, des intérêts de 2 % à 10 % dans celle-ci seraient détenus par lui et madame Brunet, et le reste serait détenu par des investisseurs.
Analyse
[16] Les dispositions pertinentes pour résoudre les points en litige soulevés par ces appels sont les suivantes : les alinéas 18(1)a), b) et h) et l'article 67 de la Loi :
18(1) Exceptions d'ordre général - Dans le calcul du revenu du contribuable tiré d'une entreprise ou d'un bien, les éléments suivants ne sont pas déductibles :
a) Restriction générale - les dépenses, sauf dans la mesure où elles ont été engagées ou effectuées par le contribuable en vue de tirer un revenu de l'entreprise ou du bien;
b) Dépense ou perte en capital - une dépense en capital, une perte en capital ou un remplacement de capital, un paiement à titre de capital ou une provision pour amortissement, désuétude ou épuisement, sauf ce qui est expressément permis par la présente partie;
[...]
h) Frais personnels ou de subsistance - le montant des frais personnels ou de subsistance du contribuable - à l'exception des frais de déplacement engagés par celui-ci dans le cadre de l'exploitation de son entreprise pendant qu'il était absent de chez lui;
[...]
67. Restriction générale relative aux dépenses - Dans le calcul du revenu, aucune déduction ne peut être faite relativement à une dépense à l'égard de laquelle une somme est déductible par ailleurs en vertu de la présente loi, sauf dans la mesure où cette dépense était raisonnable dans les circonstances.
[Je souligne.]
[17] Il n'y a pas de doute que le projet des Brunet constitue un beau rêve. Mais la question que doit trancher la Cour est la suivante : existait-il une source de revenus dont on pouvait déduire les dépenses en question? L'entreprise envisagée par eux avait-elle démarré?
[18] Pour qu'il existe une source de revenus, il est essentiel que l'entreprise que visaient à établir monsieur et madame Brunet ait débuté. La Cour adopte l'exposé qu'a fait le procureur de l'intimée, mais n'en reproduit ici que les passages suivants tirés de la décision du juge Dussault de cette Cour dans l'affaire Samson et Frères Ltée c. Canada, [1995] A.C.I. no 1385 (QL) :
20 À mon avis, la preuve démontre que l'appelante a cessé toute activité peu après l'incendie de son usine de transformation située à Charette en septembre 1983. Le témoignage de monsieur Samson indique qu'il n'a jamais vraiment eu l'intention de reconstruire l'usine détruite et de reprendre l'exploitation de l'entreprise existante mais plutôt de redémarrer une entreprise de même nature sur une plus grande échelle de façon à mieux affronter la concurrence. Des demandes de subventions ont été faites dans ce but et il m'apparaît évident que l'obtention de telles subventions constituait une condition essentielle et préalable à toute décision ferme de relance d'une entreprise. J'estime que toutes les démarches faites en vue d'acquérir des terrains, des édifices ou de l'équipement à différents endroits n'étaient que préliminaires et destinées à réunir les éléments de base ou la structure de la nouvelle entreprise, structure qui n'a d'ailleurs jamais été concrètement mise en place et qui est toujours restée à l'étape de projet conditionnel à l'obtention d'un financement extérieur. Dans la mesure où la structure même de l'entreprise que l'on voulait exploiter n'a même pas été mise en place, on voit mal comment on peut prétendre que les dépenses se rattachant à des démarches préliminaires pour établir une entreprise qui n'existe pas, démarches qui ne dépassent pas le stade d'un projet, puissent être déductibles.
[...]
22 De cette décision, il m'apparaît clair que pour qu'une entreprise existe et ait débuté, on doit avoir dépassé le simple stade de l'intention de la débuter. Un projet, même articulé, de le faire n'est, à mon avis, que l'expression de cette intention et doit être poussé plus loin. Les éléments essentiels se rattachant à la structure même de l'entreprise, soit le financement, les actifs et la main-d'oeuvre nécessaires doivent avoir été recherchés et réunis avant que l'on puisse affirmer que l'entreprise existe et qu'elle a débuté. J'ajouterai que la décision de débuter l'entreprise telle qu'on peut la déceler par des mesures "importantes" ou "essentielles" prises par le contribuable en vue de l'exploitation même constitue un indice important que l'entreprise a débuté. C'est là, à mon avis, le sens de la décision du juge Bowman de cette cour dans l'affaire Gartry (précitée). Il est en effet assez difficile de concevoir qu'une entreprise ait débuté avant même qu'une décision ferme à cet égard n'ait été prise et que les éléments essentiels se rattachant à la structure même d'une telle entreprise n'aient été réunis.
[Je souligne.]
[19] À mon avis, ces passages sont tout à fait appropriés pour décrire la situation de monsieur et madame Brunet. Les dépenses dont il s'agit en l'espèce visaient essentiellement à « réunir les éléments essentiels à la structure de la nouvelle entreprise » et « on réalise [... que les démarches] n'ont pas été poursuivies plus avant vu l'absence de l'élément clé que constituait le financement extérieur » (l'affaire Samson, précitée, par. 26).
[20] La preuve a révélé que jamais il n'y a eu de revenus tirés du projet durant les 12 ou 15 années (selon que le projet a débuté en 1990 ou en 1993) au cours desquelles monsieur Brunet affirme avoir fait des démarches pour réaliser ce projet. Il n'y avait aucune infrastructure pouvant permettre de gagner de tels revenus.
[21] À l'argument qu'a fait valoir le procureur de l'intimée, j'ajouterais celui que j'ai fait valoir à l'avocate de madame Brunet, à savoir que, même si on pouvait conclure que l'entreprise avait démarré, ce qui n'est pas le cas à mon avis, cela ne signifierait pas que l'on peut déduire toutes les dépenses engagées dans le but de gagner un revenu.Même à supposer que l'entreprise existe, que les dépenses ne soient pas des dépenses personnelles, qu'elles soient raisonnables et qu'elles puissent être considérées comme ayant été engagées en vue de tirer un revenu d'une entreprise, il faut quand même appliquer la prohibition qu'établit l'alinéa 18(1)b) de la Loi relativement aux dépenses en capital.
[22] À mon avis, toutes les dépenses qui ont été engagées par madame Brunet jusqu'à concurrence du montant correspondant à sa part de celles-ci - qui n'a pas été établie -, et dont elle demande la déduction, seraient des dépenses en capital parce qu'elles visaient principalement à mettre sur pied l'entreprise, notamment par l'obtention d'un financement, ce qui était une condition sine qua non de l'existence de cette entreprise.
[23] En outre, les dépenses engagées dans le but d'obtenir du financement ne sont déductibles que dans la mesure permise par l'alinéa 20(1)e) de la Loi. Cet alinéa édicte ce qui suit :
20(1) Déductions admises dans le calcul du revenu tiré d'une entreprise ou d'un bien - Malgré les alinéas 18(1)a), b) et h), sont déductibles dans le calcul du revenu tiré par un contribuable d'une entreprise ou d'un bien pour une année d'imposition celles des sommes suivantes qui se rapportent entièrement à cette source de revenus ou la partie des sommes suivantes qu'il est raisonnable de considérer comme s'y rapportant :
[...]
e) Frais d'émission ou de vente d'actions, d'unités ou de participations et frais d'emprunt - la partie d'un montant (sauf un montant exclu) qui n'est pas déductible par ailleurs dans le calcul du revenu du contribuable et qui est une dépense engagée au cours de l'année ou d'une année d'imposition antérieure :
(i) soit dans le cadre d'une émission ou vente d'unités du contribuable, si celui-ci est une fiducie d'investissement à participation unitaire, ou de participations dans une société de personnes ou un syndicat par cette société de personnes, ou ce syndicat, ou encore d'actions du capital-actions du contribuable,
(ii) soit dans le cadre d'un emprunt d'argent que le contribuable utilise en vue de tirer un revenu d'une entreprise ou d'un bien, sauf s'il s'agit d'argent utilisé par le contribuable en vue d'acquérir un bien dont le revenu serait exonéré,
(ii.1) soit dans le cadre de la constitution d'une dette qui représente un montant payable pour un bien acquis en vue de tirer un revenu d'une entreprise ou d'un bien (sauf un bien dont le revenu serait exonéré ou un bien qui est un intérêt dans une police d'assurance-vie),
[...]
(iii) le produit de 20 % de la dépense et du rapport entre le nombre de jours de l'année et 365,
(iv) l'excédent éventuel de la dépense sur le total des montants déductibles par le contribuable au titre de la dépense dans le calcul de son revenu pour les années d'imposition antérieures;
toutefois :
[...]
[24] Ainsi, même s'il y avait eu une entreprise, seulement une fraction bien mince des dépenses dont la déduction a été réclamée aurait pu être déductible dans le calcul du revenu de madame Brunet. Certaines dépenses en capital peuvent également être déduites comme dépenses au titre des immobilisations admissibles. Mais, il s'agit, encore une fois, d'une fraction bien minime du montant de telles dépenses qui aurait pu être déduite en l'espèce.
[25] En résumé, je conclus que la preuve n'a pas établi qu'une entreprise existait et qu'elle avait démarré. Même si l'entreprise avait existé, les dépenses auraient été des dépenses en capital.
[26] Pour tous ces motifs, les appels de madame Brunet pour les années 1993 à 2002 sont rejetés.
Signé à Ottawa, Canada, ce 16e jour de juin 2006.
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« Pierre Archambautl » |
Juge Archambault
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RÉFÉRENCE : |
2006CCI169 |
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No DU DOSSIER DE LA COUR : |
2005-312(IT)I |
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INTITULÉ DE LA CAUSE : |
MICHELINE BRUNET c. LA REINE |
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LIEU DE L'AUDIENCE : |
Montréal (Québec) |
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DATE DE L'AUDIENCE : |
le 23 novembre 2005 |
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MOTIFS DE JUGEMENT PAR : |
l'hon. juge Pierre Archambault |
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DATE DU JUGEMENT : |
le 1er décembre 2005 |
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DÉCISION RENDUE ORALEMENT : |
le 23 novembre 2005 |
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MOTIFS DU JUGEMENT : |
le 16 juin 2006 |
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COMPARUTIONS : |
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Avocate de l'appelante : |
Me Isabel Brault |
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Avocat de l'intimée : |
Me Bruno Levasseur |
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AVOCAT INSCRIT AU DOSSIER: |
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Pour l'appelante : |
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Nom : |
Me Isabel Brault |
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Cabinet : |
Montréal (Québec) |
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Pour l'intimée : |
John H. Sims, c.r. Sous-procureur général du Canada Ottawa, Canada |