Date : 20010226
Dossier : A-628-99
2001 CAF 34
CORAM : LE JUGE DESJARDINS
LE JUGE DÉCARY
LE JUGE LÉTOURNEAU
ENTRE :
WALTER KOWDRYSH
appelant
ET :
SA MAJESTÉ LA REINE
intimée
Audience tenue à Saskatoon (Saskatchewan), le mardi 13 février 2001
Jugement rendu à Ottawa (Ontario), le lundi 26 février 2001
MOTIFS DU JUGEMENT PAR : LE JUGE LÉTOURNEAU
Y ONT SOUSCRIT : LE JUGE DESJARDINS
LE JUGE DÉCARY
Date : 20010226
Dossier : A-628-99
2001 CAF 34
CORAM : LE JUGE DESJARDINS
LE JUGE DÉCARY
LE JUGE LÉTOURNEAU
ENTRE :
WALTER KOWDRYSH
appelant
ET :
SA MAJESTÉ LA REINE
intimée
MOTIFS DU JUGEMENT
LE JUGE LÉTOURNEAU
[1] Il s'agit d'un appel interjeté par un agriculteur de la Saskatchewan qui a fait l'acquisition d'une nouvelle machinerie agricole, en l'occurrence un semoir pneumatique, à la suite de la mesure incitative prise par le ministre des Finances en 1992 à l'intention des petites entreprises afin de stimuler les investissements. L'appelant s'est par la suite vu refuser par Revenu Canada le crédit d'impôt à l'investissement pour les petites entreprises qu'il avait réclamé au titre de ce bien admissible de petite entreprise.
[2] L'exposé économique du ministre des Finances, qui rendait possible l'obtention d'un
Crédit d'impôt provisoire à l'investissement pour la petite entreprise, exigeait que l'investissement soit effectué après le 2 décembre 1992 mais avant 1994. Revenu Canada a refusé d'accorder le crédit d'impôt à l'appelant, au motif que celui-ci ne détenait pas un titre de propriété sur le semoir pneumatique en 1993. Le juge de la Cour canadienne de l'impôt a accueilli la prétention de Revenu Canada et, sur ce point, a rejeté l'appel interjeté par l'appelant relativement aux années d'imposition 1991, 1992 et 1993, d'où le présent appel à notre Cour.
[3] Les dispositions pertinentes de la Loi de l'impôt sur le revenu (la Loi) qui régissent l'octroi des crédits d'impôt à l'investissement se trouvent aux paragraphes 127(9) et (11.2). Le paragraphe 127(9) définit « crédit d'impôt à l'investissement » et « bien admissible de petite entreprise » de la manière suivante :
« crédit d'impôt à l'investissement »
« Le crédit d'impôt à l'investissement » d'un contribuable à la fin d'une année d'imposition correspond à l'excédent éventuel du total des montants suivants:
a) l'ensemble des montants dont chacun représente le pourcentage déterminé:
(i) soit du coût en capital pour le contribuable d'un bien admissible, d'un bien admissible de petite entreprise, d'un bien certifié, d'un bien d'un ouvrage approuvé, de matériel de construction admissible ou de matériel de transport admissible, que le contribuable a acquis au cours de l'année,
(ii) soit d'une dépense admissible que le contribuable a faite au cours de l'année,
[...]
"investment tax credit"
" investment tax credit" of a taxpayer at the end of a taxation year means the amount, if any, by which the total of
(a) the total of all amounts each of which is the specified percentage of
(i) the capital cost to the taxpayer of approved project property, certified property, qualified property, qualified small-business property or qualified transportation equipment acquired by the taxpayer in the year,
(ii) a qualified expenditure made by the taxpayer in the year or,
[...]
« bien admissible de petite entreprise »
« bien admissible de petite entreprise » s'entend d'un bien, acquis par un contribuable qui était un contribuable admissible au moment de l'acquisition du bien, qui constituerait, sans le paragraphe (11.2), l'un des biens suivants:
[...]
c) un bien admissible du contribuable, à supposer qu'il ne soit pas tenu compte des alinéas a) et d) de la définition de cette expression et que le passage « après le 23 juin 1975 » à l'alinéa b) de cette définition soit remplacé par le passage « après le 2 décembre 1992 et avant 1994 » ;
[...]
"qualified small-business property"
"qualified small-business property" means property, acquired by a taxpayer who was an eligible taxpayer at the time the property was acquired, that, if this subsection were read without reference to subsection (11.2), would be
[...]
(c) qualified property of the taxpayer if the definition "qualified property" were read without reference to paragraphs (a) and (d) of it and if the reference in paragraph (b) of it to "after June 23, 1975" were read as a reference to "after December 2, 1992 and before 1994", or
[...]
(Non souligné dans l'original.)
[4] Le paragraphe 127(11.2) crée une présomption quant au moment de l'acquisition, par laquelle le bien est réputé ne pas avoir été acquis et les dépenses ne pas avoir été engagées pour l'acquisition de ce bien avant le moment où ce bien est considéré comme devenu prêt à être mis en service par le contribuable. Je reproduis le libellé exact de ce paragraphe :
127(11.2) Moment de l'acquisition
- Pour l'application des paragraphes (5), (7) et (8), des alinéas a) et a.1) de la définition de « crédit d'impôt à l'investissement » au paragraphe (9) et de l'article 127.1, les biens suivants sont réputés ne pas avoir été acquis, et les dépenses suivantes, ne pas avoir été engagées, par un contribuable avant le moment, déterminé compte non tenu des alinéas 13(27)c) et (28)d), où les biens sont considérés comme devenus prêts à être mis en service par lui :
a) un bien certifié, un bien admissible et du matériel à vocations multiples de première période;
b) les dépenses engagées pour l'acquisition de biens visés au sous-alinéa 37(1)b)(i).
127(11.2) Time of expenditure and acquisition
- In applying subsections (5), (7) and (8), paragraphs (a) and (a.1) of the definition "investment tax credit" in subsection (9) and section 127.1,-
(a) certified property, qualified property and first term shared-use-equipment are deemed not to have been acquired, and
(b) expenditures incurred to acquire property described in subparagraph 37(1)(b)(i) are deemed not to have been incurred by a taxpayer before the property is considered to have become available for use by the taxpayer, determined without reference to paragraphs 13(27)(c) and (28)(d).
[5] Autrement dit, pour les fins de l'obtention du crédit d'impôt à l'investissement, un bien n'est pas acquis tant qu'il n'est pas devenu prêt à être mis en service et, aux termes du paragraphe 13(27) de la Loi, le bien qu'un contribuable acquiert dans le cadre de l'exploitation d'une entreprise agricole est prêt à être mis en service au moment où le bien est livré au contribuable et qu'il peut servir aux fins auxquelles il a été acquis :
13(27) Bien prêt à être mis en service
- Pour l'application du paragraphe (26) et sous réserve du paragraphe (29), le bien qu'un contribuable acquiert, à l'exception de tout ou partie d'un bâtiment, est considéré comme devenu prêt à être mis en service par lui au premier en date des moments suivants:
[...]
13(27) Interpretation - available for use
- For the purposes of subsection (26) and subject to subsection (29), property (other than a building or part thereof) acquired by a taxpayer shall be considered to have become available for use by the taxpayer at the earliest of
[...]
g) dans le cas où le contribuable a acquis le bien dans le cadre de l'exploitation d'une entreprise agricole ou d'une entreprise de pêche, le moment où le bien lui est livré et peut servir aux fins auxquelles il a été acquis;
(g) in the case of property acquired by the taxpayer in the course of carrying on a business of farming or fishing, the time at which the property has been delivered to the taxpayer and is capable of performing the function for which it was acquired,
[6] L'avocat de l'appelant fait valoir que le paragraphe 127(9) dans sa forme tortueuse a pour effet de déroger, pour les fins de l'obtention du crédit d'impôt à l'investissement, à la règle du bien prêt à être mis en service énoncée au paragraphe 127(11.2). Cette dérogation procède d'une mention expresse dans la définition de bien admissible de petite entreprise que cette définition doit s'interpréter « sans le paragraphe (11.2) » . Cela signifie que le législateur a éliminé l'exigence selon laquelle le bien doit être livré au contribuable et pouvoir servir aux fins auxquelles il a été acquis. J'en conviens, mais il n'en demeure pas moins le fait essentiel suivant : le bien doit avoir été acquis par le contribuable dans les délais impartis pour l'obtention du crédit d'impôt à l'investissement. C'est ce qui ressort clairement du paragraphe 127(9), qui fait référence aux biens acquis par le contribuable. Quel est alors le sens qu'il convient de donner au terme « acquis » dans le cadre particulier de ce programme de Crédit d'impôt provisoire à l'investissement pour la petite entreprise? En fait peut-être, reformulée plus correctement, la question serait de déterminer le moment auquel se fait l'acquisition du bien.
[7] L'avocate de l'intimée cite l'arrêt de notre Cour Canada c. Construction Bérou Inc., [1999] A.C.F. no 1761, et soutient que l'acheteur ne bénéficierait du programme que s'il avait détenu un titre en common law à l'égard de la machinerie agricole ou s'il en avait été le propriétaire bénéficiaire au cours de la période allant du 2 décembre 1992 au 31 décembre 1993. Du point de vue de la réalité commerciale, il y a lieu d'indiquer que ces machineries sont coûteuses et que l'acquisition de la plupart d'entre elles se fait dans des conditions de financement en vertu desquelles le vendeur conserve le titre de propriété du bien jusqu'à parfait paiement. Dans les faits, selon cette définition du terme « acquis » , un agriculteur devrait avoir la propriété bénéficiaire du bien pour être admissible au crédit d'impôt parce qu'il ne remplirait que rarement, sinon jamais, la condition d'être détenteur du titre de propriété.
[8] Le point de vue adopté par l'avocate de l'intimée mène à une double aberration, ce qu'elle a elle-même admis. D'une part, un agriculteur qui aurait fait l'acquisition d'une machinerie agricole avant même la conception et la mise en oeuvre du programme aurait bénéficié du programme si, par chance, ladite machinerie lui avait été livrée entre le 2 décembre 1992 et le 31 décembre 1993. Il y aurait été admissible, car il aurait eu à ce moment-là la propriété bénéficiaire d'une machinerie dont l'acquisition ne découlerait pas de la visée incitative du programme. D'autre part, et c'est là la seconde aberration, un agriculteur qui aurait fait l'acquisition d'une machinerie agricole après l'entrée en vigueur du programme et en vertu de celui-ci n'y serait pas admissible si la machinerie lui avait été livrée après le 31 décembre 1993, car il n'aurait pas joui de la propriété bénéficiaire de celle-ci avant le 31 décembre 1993. Cet agriculteur serait exclu d'un programme qui, dans l'intérêt du relancement de l'économie canadienne, avait été spécialement conçu pour lui. L'interprétation privilégiée par l'intimée a pour effet de transformer le programme de crédit d'impôt à l'investissement en un appât préjudiciable pour les nombreux agriculteurs qui ont répondu à l'appel lancé par le gouvernement afin de stimuler l'économie. Je ne crois pas que ce fût là l'intention du ministre des Finances, ou celle du législateur.
[9] L'avocat de l'appelant soutient que la notion d' « acquisition » devrait équivaloir à celle d' « investissement » . Telle quelle, cette prétention a une portée trop large, car le bailleur de fonds consacrés à l'achat de machinerie agricole pourrait alors réclamer le crédit à titre d'investisseur.
[10] Cependant, une interprétation juste du terme « acquis » nécessite un examen de la nature du programme de crédit d'impôt. Elle nécessite aussi la prise en compte de la réalité commerciale à laquelle sont soumis tant les détaillants et les fabricants de machinerie agricole que les agriculteurs à qui le programme s'applique.
[11] Tel qu'il a été mentionné précédemment, le programme de crédit d'impôt à l'investissement était temporaire : sa durée était bien délimitée dans le temps. Les machineries agricoles sont coûteuses et de taille imposante, ce qui nécessite un long délai de fabrication. Les détaillants et les fabricants établissent un roulement selon une estimation annuelle du taux de remplacement. Par la force des choses, un programme de crédit d'impôt à l'investissement comme celui qui avait été mis en place en l'espèce devait entraîner un afflux de la demande et ralentir le processus de fabrication et de livraison de ces machineries.
[12] En outre, les agriculteurs de la Saskatchewan ne font pas leurs récoltes en décembre ou en janvier. Je suis convaincu qu'ils ne s'opposeraient pas à l'idée d'une autre récolte, mais la réalité canadienne est tout autre. Par conséquent, l'hiver canadien étant ce qu'il est, il n'est pas déraisonnable pour un agriculteur de reporter jusqu'au printemps suivant la livraison de la machinerie dont il a fait l'acquisition au cours de l'automne. Dans la même veine, il n'est pas rare qu'un agriculteur ne songe à remplacer sa machinerie qu'à l'automne, au terme d'une récolte profitable à l'occasion de laquelle la machinerie aurait montré des signes d'usure et de détérioration.
[13] À mon sens, dans le cadre de ce programme temporaire de crédit d'impôt à l'investissement, plus particulièrement au sein d'une industrie agricole où d'importants investissements portent sur des machineries coûteuses, imposantes, sophistiquées et spécialisées, dont la fabrication, la vérification, l'approbation, le transport et la livraison requièrent un délai considérable, le terme « acquis » et le moment de l' « acquisition » revêtent un sens et une connotation autres. En toute déférence, j'estime que, pour les fins de ce programme particulier et temporaire de crédit d'impôt, la machinerie agricole était acquise lorsque, sous une forme déterminée, elle avait fait l'objet d'un contrat exécutoire liant les parties.
[14] Ce point de vue trouve appui selon moi dans le fait que le législateur a, avec l'adoption du paragraphe 127(9), levé l'exigence relative à la livraison de même qu'à la possession et à l'utilisation qui en découleraient. Autrement dit, le législateur a, à toutes fins pratiques, levé l'exigence que l'agriculteur détienne la propriété bénéficiaire du bien pour les fins de son admissibilité au programme de crédit d'impôt. Il semble que le législateur était conscient des délais susceptibles d'intervenir à l'étape de la livraison de la machinerie agricole en raison d'une demande accrue et de problèmes potentiels de logistique entre les fournisseurs et les détaillants, sur lesquels un agriculteur ayant participé au programme d'investissement n'aurait aucun contrôle. Il n'est pas déraisonnable d'inférer que l'intention du législateur était de ne pas assujettir, de façon préjudiciable, aux conditions usuelles de l'acquisition d'un bien les agriculteurs qui avaient fait l'acquisition de machinerie agricole dans le cadre du programme par l'entremise d'un contrat exécutoire les liant. C'est la raison pour laquelle il a modifié le moment de l'acquisition de la propriété de la machinerie agricole, en écartant l'application de la présomption défavorable portant que le bien n'est pas acquis et les dépenses ne sont pas engagées tant qu'il n'y a pas eu livraison du bien. Le législateur éliminait ainsi un obstacle important à l'admissibilité au programme.
[15] Dans la présente instance, il ressort de la preuve que l'appelant a fait l'achat d'un semoir pneumatique le 30 novembre 1993, alors que le programme de crédit d'impôt à l'investissement était en vigueur. Il a échangé son ancien semoir pour 22 615 $, et a effectué un premier paiement de 2 500 $ postdaté au 4 décembre 1993. Le solde de 7 900 $ a été versé dès la livraison du bien. L'intimée ne conteste pas l'existence d'un contrat exécutoire liant l'appelant et Farm World pour l'achat d'un semoir pneumatique, modèle 3165 H, dont les numéros de série ont été attribués le jour même de la signature du contrat. Je m'empresse d'ajouter que je trouve révélateur, au titre de l'existence d'un contrat liant les parties, le fait que Farm World, à qui l'appelant avait remis en échange son vieux semoir pneumatique, ait tenté de revendre ce semoir à compter de ce moment, soit à partir du 30 novembre 1993.
[16] Je suis d'avis que les caractéristiques de la machinerie agricole dont l'appelant a fait l'acquisition étaient suffisamment définies à ce moment-là pour les fins de ce programme de crédit d'impôt à l'investissement. Le fait que les numéros de série attribués n'aient été apposés sur le semoir pneumatique qu'au moment de la livraison, le 15 février 1994, ne diminue ou ne mine en rien la spécificité ou l'individualité de la machinerie acquise.
[17] Qui plus est, l'intimée admet que la fabrication de la machinerie de l'appelant était presque terminée avant l'expiration du programme, le 31 décembre 1993, et qu'il ne restait que 2 à 3 p. 100 du travail - représentant en tout 30 heures - à effectuer. Le reste du travail a été effectué en janvier 1994. S'il avait pu y avoir le moindre doute que la machinerie acquise par l'appelant avait des caractéristiques définies au 30 novembre 1993, et j'ai conclu qu'il n'y en avait aucun, ce doute se serait de toute façon dissipé au 31 décembre 1993, avant l'expiration du programme.
[18] En toute déférence, je ne peux faire mienne la qualification à laquelle le juge de la Cour canadienne de l'impôt est arrivé, soit la vente d'objets futurs, et je ne partage donc pas sa conclusion portant que le contrat de vente entre l'appelant et Farm World n'était en réalité qu'une promesse de vente. Pour les motifs que j'ai cités, je ne souscris pas à sa conclusion selon laquelle le semoir pneumatique n'a été acquis qu'au moment de la livraison, soit le 15 février 1994. Il ressort manifestement de sa décision que la livraison de la machinerie constituait le facteur déterminant pour l'établissement de la date à laquelle la machinerie avait été acquise.
[19] Pour ces motifs, j'accueillerais l'appel avec dépens et j'infirmerais la décision rendue par la Cour canadienne de l'impôt. Rendant la décision qui aurait dû être rendue, j'annulerais les nouvelles cotisations établies par le ministre quant au revenu de l'appelant pour les années d'imposition 1991, 1992 et 1993, et je renverrais l'affaire au ministre pour qu'il la réexamine et établisse une nouvelle cotisation en tenant compte du fait que l'appelant peut se prévaloir du Crédit d'impôt à l'investissement pour la petite entreprise pour ces années-là.
« Gilles Létourneau »
J.C.A.
« Je souscris aux présents motifs.
Alice Desjardins, J.C.A. »
« Je souscris aux présents motifs.
Robert Décary, J.C.A. »
Traduction certifiée conforme
Thanh-Tram Dang, B.C.L., LL.B.
COUR FÉDÉRALE DU CANADA
AVOCATS INSCRITS AU DOSSIER
NO DU GREFFE : A-628-99
INTITULÉ DE LA CAUSE : WALTER KOWDRYSH c. SA MAJESTÉ LA REINE
LIEU DE L'AUDIENCE : Saskatoon (Saskatchewan)
DATE DE L'AUDIENCE : Le 13 février 2001
MOTIFS DU JUGEMENT PAR : LE JUGE LÉTOURNEAU
Y ONT SOUSCRIT : LE JUGE DESJARDINS
LE JUGE DÉCARY
ONT COMPARU :
Grant Carson POUR L'APPELANT
Julie Rogers-Glabush POUR L'INTIMÉE
AVOCATS INSCRITS AU DOSSIER :
Carson & Co. POUR L'APPELANT
Melfort (Saskatchewan)
Morris Rosenberg POUR L'INTIMÉE
Sous-procureur général du Canada
Date : 20010226
Dossier : A-628-99
2001 CAF 34
OTTAWA (ONTARIO), LE LUNDI 26 FÉVRIER 2001
EN PRÉSENCE DE : MADAME LE JUGE DESJARDINS
MONSIEUR LE JUGE DÉCARY
MONSIEUR LE JUGE LÉTOURNEAU
ENTRE :
WALTER KOWDRYSH
appelant
ET :
SA MAJESTÉ LA REINE
intimée
JUGEMENT
Le présent appel est accueilli avec dépens et la décision rendue par la Cour canadienne de l'impôt est infirmée. Les nouvelles cotisations établies par le ministre quant au revenu de l'appelant pour les années d'imposition 1991, 1992 et 1993 sont annulées et l'affaire est renvoyée au ministre du Revenu national pour qu'il la réexamine et établisse une nouvelle cotisation en tenant compte du fait que l'appelant peut se prévaloir du Crédit d'impôt à l'investissement pour la petite entreprise pour ces années-là.
« Alice Desjardins »
J.C.A.
Traduction certifiée conforme
Thanh-Tram Dang, B.C.L., LL.B.